Hoge tarieven hollen belastinggrondslag uit

Hoge tarieven hollen belastinggrondslag uit
Aute ur(s ):
Groot, J. (auteur)
De auteur is werkzaam b ij het Ministerie van Financiën, directie Algemene Financiële en Economische Politiek (AFEP). Het artikel is op
persoonlijke titel geschreven. Met dank aan Edward Whitehouse (OESO) voor aangeleverd datamateriaal en voor commentaar van mijn b roers en
collega’s b ij de directie AFEP.
Ve rs che ne n in:
ESB, 81e jaargang, nr. 4043, pagina 92, 31 januari 1996 (datum)
Rubrie k :
Tre fw oord(e n):
belastingen

Landen met hoge belastingtarieven kennen vaak een smalle heffingsgrondslag. Dat is niet toevallig. Naast ontwijkingsgedrag leiden
hoge tarieven namelijk tot grote politieke druk om specifieke groepen belastingbetalers te ontzien. Daardoor wordt de ruimte voor
lastenverlichting eerder besteed aan aftrekposten en dergelijke, dan aan het verlagen van (marginale) tarieven. Een evenwichtige
benadering op de weg terug vereist dat lastenverlaging gepaard gaat met verbreding van de grondslag, zodat forse
tariefsverlagingen op arbeid mogelijk zijn.
Specifieke lastenverlichtingen versmallen de belasting- en premiegrondslag op arbeid en verscherpen de problematiek van de hoge
marginale wig op de arbeidsmarkt. Juist hoge belastingtarieven lokken ongewenste gedragseffecten uit die, zoals in dit artikel wordt
betoogd, de grondslag zelf weer uithollen. Deze effecten – endogene grondslaguitholling bij hoge tarieven – zorgen ervoor dat er niet
een proportioneel, maar een kromlijnig verband tussen de belastingopbrengst en de tarieven bestaat. Dit kromlijnige verband wordt
door middel van een internationale cross-sectie tussen OESO-landen empirisch aangetoond.
De theoretische verklaring voor de endogene grondslaguitholling bij oplopende tarieven wordt in dit artikel gevonden in de
economische theorie van de politieke besluitvorming (‘public choice’). Aan de hand van de gevonden relatie worden de belastingen op
arbeid in de OESO-landen internationaal vergeleken en beleidsconclusies voor Nederland getrokken.
Opbrengst en tarief
Het optreden van endogene uitholling van de heffingsgrondslag bij oplopende tarieven kan empirisch worden aangetoond door een
OESO cross-sectie tussen de belastingopbrengst op arbeid en de geheven tarieven. Alvorens de gevolgde methode te bespreken, zullen
eerst de gebruikte variabelen worden gedefinieerd.
Opbrengsten c.q. lasten op arbeid
De belasting- en premiestelsels in de OESO-landen geven sterke verschillen te zien wat betreft het aandeel van werkgevers- en
werknemerspremies en loonbelastingen. Voor de vergelijking tussen OESO-landen is gekozen voor een zo breed mogelijk
inkomensbegrip, de bruto arbeidskosten. Voor het bepalen van de bruto arbeidskosten worden alle premies en belastingen op arbeid bij
elkaar opgeteld en vervolgens geschaald aan het bbp. Hieruit volgt de totale macro-economische lastendruk op arbeid, een cijfer dat
internationaal goed beschikbaar en vergelijkbaar is 1.
Tarieven op arbeid
Voor het bepalen van de tarieven moet een keuze worden gemaakt voor de fiscale behandeling van belastingen en premies van een
internationaal goed vergelijkbare groep. Bewust is gekozen om de tarieven niet te corrigeren voor (individuele) aftrekposten als
hypotheekrente, consumptieve rente, buitengewone lasten, oudedagsvoorzieningen enz., zodat die in de regressie als
grondslaguitholling tot uitdrukking komen. Om dezelfde reden is gekozen voor de fiscale behandeling van de groep alleenstaanden
omdat verwacht mag worden dat die tarieven het minst beïnvloed worden door speciale familiale aftrekposten, uitzonderingsposities, tax
credits, enz. Om de robuustheid van de relatie te testen zijn meerdere tarieven gebruikt in het inkomensgebouw 2: het begintarief van het
stelsel (bij 2/3 modaal) als representant voor de onderkant van de arbeidsmarkt; het modale tarief voor het midden; en het toptarief voor
de bovenkant. Omdat aan het gebruik van ieder afzonderlijk tarief bezwaren kunnen kleven, is eveneens een standaard-tarief gedefinieerd
als het gemiddelde van de bovenstaande drie tarieven.
Regressie
Aan de hand van een cross-country regressie over 22 OESO-landen kan de relatie tussen de belastingopbrengst en het tarief op arbeid
worden geschat. Hierbij is het volgende model geschat:
y = ï¡ ï´ï¢

waarin y de premie- en belastingopbrengst op arbeid geschaald aan het bbp voorstelt en één van de bovenbeschreven tarieven op
arbeid 3. De coëfficiënt ï¢ geeft aan in welke mate wijzigingen in het tarief doorwerken in de premie- belastingopbrengsten y. Is ï¢. gelijk
aan 1, dan leidt een stijging in tarief ï´ (bijvoorbeeld 1%-punt) tot een zelfde toeneming in de premie- en belastingopbrengst (met ï¡ %punt bbp). Naarmate ï¢. lager uitkomt, nemen de opbrengsten niet (meer) proportioneel toe met de hoogte van de tarieven omdat er sprake
is van een endogene uitholling van de heffingsgrondslag.
De regressies van belastingopbrengst over de vier onderscheiden tarieven (standaard, begin-, modaal-, toptarief) zijn weergegeven in
tabel 1. Daarbij zijn tussen haakjes de t-waarden van de coëfficiënten ten opzichte van nul en één (cursief) weergegeven. De kritische twaarde bij 2,5% onbetrouwbaarheid ten opzichte van de hypothese dat ï¡ en ï¢ nul of één bedraagt, ligt bij 2.

Tabel 1. Regressieresultaten van de belastingopbrengst (in % bbp) bij verschillende tarieven a
Tarief

ï¡

Standaard tarief stan
(= gemiddelde van begin-,
modaal en toptarief)

1

Begintarief beg
(66% modaal inkomen)

(0,7)
4,26
(4,7)

Modaal tarief mod

1
(0,36)

Toptarief top

1
(0,22)

ï¢

R2

Aantal landen

0,84
(80,0)
(15,2)

0,63

16

0,46
(5,1)
(6,0)

0,57

22

0,84
(82,0)
(17,0)

0,63

22

0,80
(65,0)
(16,7)

0,44

16

*a. Tussen haakjes: t-waarden van de coëfficiënten ten opzichte van nul;
cursief tussen haakjes: t-waarden ten opzichte van een.

De regressieresultaten (R2) blijken voor alle vier vergelijkingen voor een cross-sectie tussen landen redelijk goed te zijn. De hoge twaarden voor ï¢ duiden erop dat de schattingen voor ï¢ significant van nul verschillen, wat niet verrast voor een schatting tussen de
belastingopbrengst en het tarief. Veel interessanter is evenwel de uitkomst dat bij hoge t-waarden de schatting voor ï¢ voor alle vier
tarieven significant kleiner is dan één. Dit betekent dat op basis van deze gegevens de premie- en belastingopbrengsten internationaal
niet proportioneel toenemen met de hoogte van de tarieven. Er is derhalve sprake van een degressieve (kromme) relatie tussen het tarief
en de belastingopbrengsten bij de onderzochte landen.
Verder blijkt uit de tabel dat er een duidelijk verschil bestaat tussen de uitkomsten van enerzijds het begintarief en anderzijds de overige
tarieven. Bij het standaard-, modaal en toptarief komen de schattingen telkens uit rond de 0,8, terwijl de waarde van ï¡ niet significant van
één verschilt (en derhalve in de tabel op 1 is aangehouden). Bij het begintarief ligt de waarde van ruim boven de één (4,26), terwijl de
waarde van ï¢ met 0,46 veel lager uitvalt dan in de andere drie regressies. Dit impliceert dat de curve over het begintarief (relatief) hoger
begint, maar daarna veel vlakker loopt dan bij de overige curven.
De relatie tussen opbrengst en tarief
De theoretische verklaring van de afvlakkende kromme relatie tussen de belastingopbrengst en het standaard belastingtarief moet
worden gezocht in gedragseffecten van burgers en politici. Burgers hebben bij hogere tarieven een grotere prikkel tot
belastingontwijking en -ontduiking. Van Velthoven en Van Winden onderscheiden als effecten van hoge belastingen naast
administratiekosten van de belastingdienst en burgers ook belastingerosie 4. Politici kunnen met het toelaten van specifieke aftrekposten
aan bepaalde deelbelangen makkelijk tegemoetkomen zonder extra overheidsuitgaven te doen. Positiever geformuleerd: hoge (marginale)
belastingtarieven nopen tot verfijningen van het belastingstelsel via aftrekposten. Bovendien bieden fiscale faciliteiten beleidsmakers,
juist bij hoge tarieven, een effectief instrument om gewenste activiteiten in het economisch proces te stimuleren en te reguleren.
Bovendien kunnen politici voordeel trekken uit de mogelijke vertraagde doorwerking van aftrekposten op de belastinginkomsten. Aan
deelbelangen kan meteen tegemoet worden gekomen terwijl andere groepen in de samenleving pas na gedragsverandering gebruik
kunnen maken van de nieuwe aftrekposten. Dit zou aanleiding kunnen geven tot een spiraal van nieuwe aftrekposten. Na verloop van
tijd kan zich dan een situatie voordoen waarin een belastinghervorming, inhoudende een algemene uitruil van aftrekposten tegen
tariefsverlaging, voor een grote meerderheid interessant wordt. Populair vertaald werkt de cyclus als volgt: in een land met weinig
huizenbezitters kost de invoering van de hypotheekrenteaftrek weinig. De kosten lopen na verloop van tijd op als door de fiscale faciliteit
steeds meer mensen een eigen huis gaan kopen (gedragsverandering). Op het moment dat bij wijze van spreken iedereen een eigen huis
bewoont, is de fiscale stimulering niet meer nodig en vervalt de raison d’être van het fiscale instrument. Schrappen van de aftrek in ruil
voor algemene tariefsverlaging doet dan geen pijn. Samengevat leidt politieke druk uit sociale groepen mogelijk tot een overmatige
toelating van aftrekposten ten koste van het algemene belang dat een meer uniforme en eenvoudige belastingstructuur met horizontale
gelijkheid en lage tarieven door een brede heffingsgrondslag voorstaat.
De gekozen benadering vertoont overeenkomsten met de Laffer-bergparabool, maar onderscheidt zich in de zin dat Laffer de dalende
meeropbrengsten (en voorbij de top zelfs dalende opbrengsten) aan belastingmiddelen verklaart uit micro-economische verstoringen op
het economisch proces en niet in de eerste plaats uit uitholling van de belastinggrondslag. Omdat in het bovengeschatte model de

belastingopbrengsten in de landen zijn geschaald met het bbp, wordt de invloed van verstoringen op de economische groei juist niet
gemeten, hoewel die verstoringen in principe wel kunnen optreden.
Standaard-tarief
In figuur 1 is de curve over het standaard-tarief gekozen omdat die weinig verschilt van de curven over het modale en toptarief. Ter
vergelijking geeft de stippellijn de proportionele trendlijn weer. Uit de figuur komt naar voren dat Japan zeer lage tarieven kent op arbeid
en een brede grondslag. Angelsaksische landen nemen een lage middenpositie in, terwijl veel Europese landen hoge tarieven kennen om
veel middelen te vergaren om de brede collectieve sector te financieren.

Figuur 1. Belastingopbrengst over standaardtarief % bbp, 1993, y = t0,84, R2 = 0,63
Nederland blijkt zich in de staart van de curve te bevinden. Het feit dat Nederland licht onder de curve ligt, geeft weer dat Nederland
geen uitzondering vormt en de hoge belasting- en premietarieven in de loop der tijd de grondslag hebben uitgehold. Door de
belastingoperatie-Oort uit 1990 is de grondslag voor de inkomstenbelasting weliswaar danig verbreed 5, maar Nederland kent nog immer
een smalle grondslag voor het hele stelsel van belastingen en sociale premies op arbeid. De spiraal tussen tariefsverhoging en
grondslagversmalling heeft ertoe geleid dat elk punt belastingverhoging steeds minder opbrengsten genereert. Aan de hand van
bovengeschatte relatie zou een extra belastingopbrengst van 1% bbp in Nederland tot een algemene tariefs-verhoging van 2,5%-punten
nopen 6. Ter vergelijking bedraagt dat cijfer in Duitsland nog 2,25%-punten dalend tot minder dan 2%-punten algemene tariefsverhoging
in de Angelsaksische landen.
Begintarief
In figuur 2 is de relatie tussen het begintarief en de premie- en belastingopbrengst weergegeven. Opvallend is dat hier grotere verschillen
ten opzichte van de curve optreden dan bij het standaard-tarief, wat tot uiting komt in een lagere R2 (0,57 in plaats van 0,63). Landen
blijken derhalve verschillend te reageren op hoge begintarieven. Angelsaksische landen nemen wederom een lage middenpositie in.
Zuideuropese landen als Portugal, Griekenland en Spanje hebben hoge begintarieven in vergelijking met het standaard-tarief, maar halen
desalniettemin weinig middelen op door een smalle grondslag 7. Scandinavische landen als Zweden en Denemarken, maar ook België
liggen bij de begintarieven ver boven de curve en kennen derhalve een brede grondslag. Dit weerspiegelt bij nadere analyse vooral het
hoge aandeel van de werkgeverslasten die door het ontbreken van franchises zwaar op lage inkomens drukken 8. Door veel
werkgeverspremies te heffen ontwijken politici in die landen de politieke druk om aftrekposten toe te laten in de loon- en
inkomstenbelastingen.

Figuur 2. Belastingopbrengst over begintarief % bbp, 1993, y = 4,26t0,46, R2 = 0,57
Nederland blijkt zich ook in de begincurve in de staart te bevinden, zij het licht erboven. Desalniettemin blijken juist hoge begintarieven
in Nederland een grote invloed te hebben op de breedte van de grondslag, wat tot uitdrukking komt in de sterkere kromming van de
curve over het begintarief dan die over het standaard-tarief.
Verschil tussen begin- en standaard-curven
Zoals gezegd blijkt de relatie over het begintarief sterk van de anderen af te wijken. Dat landen als Nederland, Zweden, Denemarken,
Italië en België de hoogste begintarieven kennen weerspiegelt in feite dat deze landen een grote collectieve sector hebben. Om de
benodigde inkomsten te vergaren moeten deze landen al hoge tarieven aan de onderkant van het inkomensgebouw heffen. Maar juist de
hoge begintarieven geven aanleiding tot grondslaguitholling en wel langs twee wegen. Allereerst leiden hoge begintarieven tot een
grote politieke druk om de zwakkeren in de samenleving te ontzien door het toelaten van aftrekposten, franchises en tax credits enz. Ten
tweede omdat een hoog begintarief weinig ruimte biedt voor een grote progressiefactor (immers, als het tarief in de eerste schijf al hoog
is, kan het in de volgende schijven weinig meer stijgen). Deze twee redenen verklaren waarom de curve over het begintarief een veel
sterkere kromming vertoont, dat wil zeggen een grotere endogene grondslaguitholling, dan de andere curven. Het toelaten van
aftrekposten om inkomenspolitieke redenen is echter weinig efficiënt omdat hogere inkomens hier ook van profiteren en ze tegen een
hoger marginaal tarief kunnen aftrekken.
Nadelen van hoge tarieven
Nederland blijkt internationaal gezien hoge tarieven op arbeid te kennen over het hele inkomensgebouw. Juist de hoge (vaak marginale)
tarieven worden in de micro-economie verantwoordelijk geacht voor suboptimale aanwending van de middelen: zij bevorderen het grijze
circuit en de belastingvlucht, demotiveren de werknemer, ontmoedigen de scholing enz. De schaarsteverhoudingen komen door hoge
marginale tarieven minder goed tot uitdrukking in loonverschillen, waardoor de arbeidsmarkt slechter funtioneert. Voorbeelden van
verstoringen van de efficiënte allocatie door belastingen zijn er te over, maar zijn in het algemeen moeilijk kwantitatief te schatten. Een
hoog marginaal tarief vermindert de omvang en kwaliteit van het arbeidsaanbod. Door het hoge marginale tarief van rond 60% vanaf het
minimumloon – versterkt door inkomensafhankelijke regelingen – zou in Nederland sprake kunnen zijn van armoedevallen: het hoge
marginale tarief biedt aan individuen met een laag productiviteitsniveau en een uitkering weinig uitzicht op verbetering van de financiële
situatie door zich aan te bieden op de arbeidsmarkt. Hoge marginale tarieven maken het aantrekkelijk voor oudere werknemers om eerder
gebruik te maken van mogelijkheden tot vervroegde uittreding en flexibele pensionering. Tevens beperkt een hoge marginale wig het
uitzicht op positieverbetering van de werkenden en doorstroming van werknemers, eventueel door bijscholing, naar hogere loonniveaus
9.
Een ander voorbeeld van een verstoring op de Nederlandse arbeidsmarkt is het hoge aandeel deeltijdwerkenden: voor de beslissing om
wel of niet in deeltijd te werken is het hoge marginale tarief over de laatste uren bepalend. Nederland wordt vaak geprezen voor zijn grote
aantal deeltijdbanen. Vooral Duitsland ziet in stimulering van deeltijdarbeid een manier om de werkloosheid te bestrijden. Hoewel het
hoge aandeel deeltijdarbeid in Nederland gewoonlijk historisch wordt verklaard door de late toetreding van vrouwen op de arbeidsmarkt,
kan de populariteit van deeltijdarbeid zijn vergroot door de hoge marginale tarieven. Meer uren werken is voor velen financieel
nauwelijks interessant.
Op basis van de literatuur van de imperfecte arbeidsmarkten (efficiënte loonzetting, vakbondsmonopolie, fricties op de arbeidsmarkt)
concluderen Bovenberg en Van der Ploeg dat lagere marginale tarieven niet altijd een positief effect op de werkgelegenheid hoeven te
hebben 10. Hogere marginale tarieven kunnen bij imperfecte arbeidsmarkten tot loonmatiging en daarmee tot meer werkgelegenheid
leiden. Echter, dit moet als ‘second best’ worden beschouwd omdat de ene marktverstoring (het hogere marginale tarief) de andere
(bijvoorbeeld de marktmacht van de vakbond/werkgevers, fricties) doet verminderen. Per saldo kan een hoger marginaal tarief de
efficiëntie in de economie ten goede komen.
Beleidsconsequenties
De positie van Nederland in de staart van de curve illustreert dat de mogelijkheden voor het Rijk om extra inkomsten te genereren door
tariefsverhoging tegen grenzen aanlopen. Kleine opbrengstverhogingen vergen forse tariefstijgingen. Welke lessen zijn te trekken uit
bovenstaande curve?
Meer aftrekposten zonder tariefsverlaging liggen op grond van deze analyse niet in de rede. Specifieke lastenverlichting (bijvoorbeeld
door de invoering van tax credits) zou Nederland langs de verticale pijl verder onder de curve doen zakken (zie figuur 3). Nederland blijft
dan internationaal gezien zitten met hoge tarieven met een smallere grondslag omdat de lagere belastingopbrengst louter het gevolg is
van verdere grondslagversmalling. Eenmaal verworven aftrekposten, tax credits en franchises blijken in de praktijk moeilijk weer af te
schaffen omdat economische agenten zich bij hun economische beslissingen mede hebben laten leiden door het bestaande
belastingregime.

Figuur 3. Belastingopbrengst over standaardtarief en de beleidsopties voor Nederland
Tariefsverlaging geheel gefinancierd door grondslagverbreding is politiek moeilijk te realiseren. Bij een dergelijke operatie zou Nederland
langs de horizontale pijl naar links verschuiven. Aftrekposten verzachtten in het verleden de ‘pijn’ van de hoge belastingtarieven. De
curve die internationaal beproefde evenwichtscombinaties van belastingtarieven en grondslagen weerspiegelt, voorspelt daarom een
grote maatschappelijke weerstand tegen een dergelijke operatie.
Indien het overheidstekort tot een houdbaar niveau is teruggebracht en er weer ruimte komt voor lastenverlichting, zou een generieke
lastenverlichting (algemene tariefsverlaging of stijging van de algemene belastingvrije som) weliswaar mogelijk zijn, maar deze moet op
grond van bovenstaande analyse als second-best worden beschouwd omdat Nederland dan langs de diagonale pijl onder de curve zou
schieten. Weliswaar dalen de tarieven, maar Nederland blijft zitten met de smalle grondslag die past bij het oude hoge tarief. Hier lijkt een
rigiditeit, een ‘ratchet’-effect op te treden. Op de weg van tariefsverhoging zorgde de politieke druk voor het verfijnen en tolereren van
extra aftrekposten. Op de weg terug ontbreekt de politieke druk om de aftrekposten weer terug te draaien. Dit proces vormt een goede
verklaring waarom het VK – waar omvangrijke tariefsverlagingen hebben plaatsgehad – thans zo ver onder de curve ligt.
Economisch gezien is het beter als Nederland de weg langs de curve terug zou vinden. Dat vereist een denkrichting waarbij naast
tariefsverlaging een gelijktijdige verbreding van de grondslag optreedt, die maar gedeeltelijk de kosten voor de tariefsverlaging
compenseert. Bij een belastingoperatie om de lasten op arbeid te ontzien door financiering elders of indien er weer ruimte komt voor
lastenverlichting, geeft de curve een richtsnoer hoe een dergelijke ‘package deal’ tussen tariefsverlaging en grondslagverbreding
internationaal evenwichtig en verantwoord zou kunnen worden ingevuld. De grondslagverbreding maakt grotere tariefsverlagingen
mogelijk terwijl tegelijkertijd de lagere tarieven de pijn verzachten die belastingbetalers voelen als gevolg van de grondslagverbreding.
De aftrekposten, vrijstellingen, franchises en premieplafonds zouden dan op hun huidige bestaansgrond kunnen worden beoordeeld.
Dat was ook de filosofie van de belastinghervorming-Oort uit 1990. Een bijkomend voordeel is dat ‘s lands financiën weer op een brede
grondslag rusten. Daarnaast kunnen nog inverdieneffecten optreden door minder verstoringen op het economisch proces die een hogere
structurele economische groei mogelijk kunnen maken

1 De opbrengsten op arbeid zijn door de OESO voor 1992 voor de OESO-landen berekend in het kader van de Jobs Study: Taxation,
employment, and unemployment, 1995, tabel 2.3. De berekeningen zijn gebaseerd op de Revenue statistics of OECD member countries.
Het deel van de inkomstenbelastingen dat niet op arbeid rust, is niet in de opbrengsten meegenomen.
2 De tarieven op arbeid zijn eveneens gebaseerd op OESO Jobs Study: Taxation, employment, and unemployment, 1995; Implementing
the strategy, 1995, Chart D, en Tax benefit position of production workers, 1995.
3 De vergelijking is in logaritmen geschat. Door beide zijden van de vergelijking in logaritmen uit te drukken, log(y)= log (ï¡.ï´ ï¢), volgt log
(y) = log(ï¡) + ï¢ log(ï´)
4 Preadviezen van de Koninklijke Vereniging voor de Staatshuishoudkunde, Belastinghervorming en politieke economie, 1988.
5 De grondslag van de inkomstenbelasting is door de operatie-Oort met ruim Æ’ 100 mrd. verbreed, met name door het vervallen van de
aftrekbaarheid van volksverzekeringen en de verlaging van de belastingvrije voet.
6 De afgeleide is voor Nederland volgens de curve gelijk aan 0,45 terwijl die voor de Angelsaksische landen een derde hoger is (0,60).
7 Voor Portugal en Spanje waren niet de benodigde tarieven beschikbaar om een standaardtarief te berekenen. Toch blijkt uit OESOlandenstudies van de betreffende landen dat de effectieve tarieven niet veel van het begintarief verschillen.
8 Zweden, Denemarken en België kennen geen franchises of drempels in de sociale premies. De brede premiegrondslag in die landen gaat
derhalve gepaard met hoge loonkosten aan de onderkant van de arbeidsmarkt.

9 Zie A. Lindbeck, Welfare state disincentives with endogenous habits and norms, OCFEB, Research Memorandum 9505, Erasmus
Universiteit, 1995.
10 Zie A.L. Bovenberg en F. van der Ploeg, Effects of the tax and benefit system on wage formation and unemployment, mimeo, Center,
1994, en dezelfde auteurs met R.A. de Mooij, Werkt een ‘Robin Hood’ -beleid?, ESB, 13 april 1994.

Copyright © 1996 – 2003 Economisch Statistische Berichten ( www.economie.nl)