Wordt de belasting- en
premiedruk marginaal?
In een eerder artikel1 is het verloop van de micro belasting- en premiedruk in de periode
1960-1987 geschetst. In het onderstaande artikel zijn deze berekeningen geactualiseerd in
het licht van de invoering van het stelsel-Oort. Daartoe schetst de auteur de ontwikkeling
in de belasting- en premiedruk in de periode 1983-1989. Aansluitend komt aan de orde
hoe de invoering van het stelsel-Oort met de daaraan gekoppelde lastenverlichting
(Oort-H) uitwerkt op de gemiddelde en marginale druk van belastingen en premies.
DRS. F.J. KRAPELS*
De microdruk in Nederland
In 1983 werd historisch gezien voor de meeste werknemers de hoogste gemiddelde en marginale wig bereikt2.
Sindsdien is er belangrijke voortgang geboekt in hetterugbrengen van de microdruk voor de verschillende inkomens,
maar de meeste werknemers werden in 1987 toch nog met
een historisch en internationaal bezien hoge lastendruk
geconfronteerd.
Hieronder willen wij nagaan of de introductie van het
stelsel-Oort en de daaraan gekoppelde lastenverlichting
een verdere verlaging van de microdruk met zich meebrengt. Wij zullen de ontwikkeling van 1983 op 1990 in twee
stappen beschrijven. Eerst een korte vergelijking van 1983
op 1989 en vervolgens confronteren wij de verwachte
resultaten voor 1990 met die in 1989, uitgaande van recent
gepubliceerde belasting- en premiegegevens3.
Gemiddelde wig 1983-1989
Figuur 1 toont de gemiddelde wig in 1983 en 1989 voor
inkomens vanaf het minimumloon tot circa 3x modaal4.
Voor alle inkomensgroepen is de gemiddelde wig gedaald.
Deze daling loopt uiteen van maximaal circa 7 punten (bij
een bruto-inkomen van ongeveer / 50.000) tot circa 3
punten bij 3x modaal. De daling is het grootst voor werknemers met een inkomen tot circa / 50.000. De belangrijkste
oorzaken voor deze daling moeten gezocht worden in de
sociale-premiesfeer en dan in het bijzonder in de werknemerspremies voorde werknemersverzekeringen (een deel
van de wijzigingen in de premies van de sociale verzekeringen hangt overigens samen met de invoering van de
eerste stap van de voorstellen van de commissie-Dekker).
Binnen deze categorie zijn het vooral de WAO-premie en
de WW-premies die zijn afgenomen. De werknemerspremies in procenten van het brutoloon dalen voor de modale
werknemer met circa 4 punten, voor de overige inkomensgroepen is deze daling wat geringer.
Het overnemen door het Rijk van de werkgeverspremie
voor de AKW doet uiteraard ook een duit in het zakje, zij
het dat de werkgeversbijdrage in de AWBZ en de AAW is
gestegen waardoor per saldo de daling van de werkgevers-
104
premies volksverzekeringen in procenten van het brutoloon beperkt blijft tot 1 a 2 punten. De belastingdruk is voor
alle inkomens iets gedaald.
De invloed van de ontwikkeling in de kinderbijslag op de
gemiddelde wig is in de beschouwde periode beperkt,
daarentegen zijn de premies van de particuliere ziektekostenverzekering wel gestegen.
Marginale wig 1983-1989
In figuur 2 is voor inkomens tussen het minimumloon en
/ 130.000 de marginale wig in 1983 weergegeven. Er is
geen rekening gehouden met het effect van pensioenpremies op de marginale wig; in onderstaande komen wij
hierop nog terug. In de legenda is aangegeven wat de
oorzaak is van de buigpunten in de figuur .
De hoogste marginale wig werd bereikt bij inkomens net
onder de premiegrens van de ziekenfondswet (ZFW). Combinatie van premiedruk en belastingdruk (voor dit inkomen is
de 32%-schijf relevant) leidde tot een excessief hoge margi* De auteur werkt bij de directie Algemene Economische Politiek
van het Ministerie van Economische Zaken. Het artikel is op
persoonlijke titel geschreven. Waardevol commentaar op een
eerdere versie heb ik gekregen van dr. L.F.M.P. van den Broek,
drs. W.C. Middelkoop, drs. C. Oudshoorn en drs. J. van Sinderen.
1. F.J. Krapels en A. van Ravestein, De wig tussen loonkosten en
netto loon, ESB, 22 juli 1987, biz. 672-680.
2. De gemiddelde en marginale wig zijn hier als volgt gedef inieerd:
(marginale)wig = 100%x ((A) loonkosten – (A) netto loon)
((A) loonkosten).
De veranderingen zijn berekend uitgaande van een mutatie in het
bruto loon van / 1. Zolang er echter geen premie-, loon- of
belastingschijfgrens overschreden wordt, is de omvang van de
brutoloon mutatie uiteraard niet van invloed op de uitkomst van
bovenstaande berekening.
3. Zie Macro Economische Verkenning 1990.
4. Bij de onderstaande besprekingen van de microdruk zullen wij
ons beperken tot gehuwde alleenverdieners in de marktsector met
twee kinderen in de leeftijdscategorie van 6 t/m 11 jaar. De
ontwikkelingen voor andere tariefgroepen in de marktsector zijn
globaal hetzelfde. Er is rekening gehouden met kinderbijslag en
bij inkomens boven de loongrens ZFW, een particuliere ziektekostenverzekeringspremie.
5. In tegenstelling tot wat deze en enkele van de volgende figuren
suggereren verloopt de overgang naar een hoger respectievelijk
lager marginaal tarief uiteraard sprongsgewijs.
Figuur 1. De gemiddelde wig in 1983 en in 1989 (exclusief
pensioenpremies)
Figuur 2. Marginals wig in 1983 en in 1989 (exclusief
pensioenpremies)
1983
1989
50
90
bruto inkomen (x 1000)
130
26
90
50
130
bruto inkomen (x 1000)
A: begin 26% resp. 24% belastingschijf
nale wig van circa 69% voor deze inkomens. Het gaat hier
om de brutolonen tussen circa / 36.500 en / 39.500. Een
netto inkomensstijging van / 1 voor de werknemer kost de
werkgever in dit geval zo’n / 3,25. Zoals opgemerkt is deze
extreme marginale wig slechts voor een beperkt aantal werknemers (over een klein inkomenstraject) relevant maar ook
de overige inkomensgroepen hebben een marginale wig die
tussen de 60 en 67,5% ligt. Voor inkomens boven ongeveer
/145.000 ligt deze zelfs nog hoger. Alleen inkomens tussen
circa / 70.000 en / 90.000 worden geconfronteerd met een
marginale druk van belastingen en premies op de loonkosten
van 55% of lager. Bij al deze uitkomsten dient nog bedacht
te worden dat geen rekening is gehouden met inkomensafhankelijke regelingen (zoals bij voorbeeld de individuele
huursubsidie) die de marginale druk voor bepaalde inkomenscategorieen nog eens fors kunnen opschroeven.
Van 1983 op 1989 is er voor alle werknemers met een
premieplichtig inkomen onder de premiegrens volksverzekeringen (dit bedraagt in 1989 circa/ 74.000 bruto) sprake van
een daling van de marginale wig (zie figuur 2). Deze daling
loopt uiteen van 8 a 9 procentpunten voor de lagere inkomens tot circa 1,5 procentpunt voor de inkomens net boven
de premiegrens werknemersverzekeringen. De inkomens
boven alle premiegrenzen (bruto-inkomen in 1989 circa
/ 74.000) die alleen met een marginale belastingdruk geconfronteerd worden hebben in 1989 een iets hogere marginale
wig dan in 1983 in verband met de iets gestegen belastingtarieven. Bij deze vergelijking is de grote lijn bezien; door het
verschuiven van premiegrenzen, belastingschijfgrenzen en
dergelijke vallen enkele kleine inkomenstrajecten in een
ongunstiger marginaal tarief. Bedacht moet worden dat dit
voor een individuele werknemer echter zelden het geval zal
zijn omdat ook de bruto-inkomens zijn gestegen.
Wat zijn nu de belangrijkste oorzaken geweest van de
daling die voorde inkomensgroepen onderde premiegrens
volksverzekeringen is opgetreden? Het opvallendst is de
daling in de marginale WAO-premie van 1983 op 1989;
voor werknemers is deze gedaald van 17,75% naar 11,0%
en voor werkgevers van 3,3% naar 0,0%. Daarnaast zijn
voor werknemers de ZFW-premie, de WW-premie en de
premies volksverzekeringen enigszins gedaald.
Tegenover de daling in de inkomensafhankelijke ZFWpremie voor werknemers staat in 1989 wel een nominale
bijdrage van /156 maar deze heeft uiteraard geen invloed
op de marginale wig.
Bij de werkgeverspremies is de belangrijkste mutatie de
overname door het Rijk van de premies van de algemene
kinderbijslagwet in het kader van de omzetting van de WIR.
Voorts is er echter voor de werkgevers een verhoging van
ESB 31-1-1990
B: begin 32% belastingschijf
C: premiegrens ziekenfondswet
D: begin 40,75% resp. 41% belastingschijf
E: premiegrens werknemersverzekeringen
F: premiegrens volksverzekeringen
G: begin 50,75% resp. 51% belastingschijf
H: begin 59,75% resp. 60% belastingschijf
I: begin 65,5% resp. 66% belastingschijf
de AWBZ-premie die samenhangt met de hervorming van
de gezondheidszorg langs de lijnen die de commissieDekker heeft aangegeven.
Al met al zijn er van 1983 op 1989 verbeteringen op het
gebied van de microlastendruk geboekt maar de tarieven
zijn toch nog steeds als zeer hoog te kwalificeren, zowel in
historisch perspectief als internationaal gezien.
Gemiddelde wig 1989-1990
In 1990 is het belastingstelsel ingrijpend gewijzigd langs
de lijnen voorgesteld door de commissie-Oort. Deze herziening van het belastingstelsel in Nederland staat niet op
zichzelf, zij past in een internationale trend op dit gebied .
Een van de elementen in deze internationale tendens tot
belastinghervorming betreft verlaging van de toptarieven,
vaak gekoppeld aan een reductie in het aantal schijven8.
label 1 geeft een beknopt beeld van deze ontwikkeling.
Uit tabel 1 valt op dat het aantal schijven in veel landen
(soms fors) wordt teruggebracht. Een van de uitzonderingen is Frankrijk waar men 12 schijven blijft houden. Een
ander opvallend punt is dat in alle landen de tarieven
worden aangepakt; vooral de toptarieven gaan (vaak drastisch) naar beneden. Van belang bij het beoordelen van
deze tabel is dat het toptarief van de inkomstenbelasting in
de verschillende landen bij een verschillend inkomen aangrijpt. In Nederland moet het toptarief reeds bij een, in
vergelijking met andere landen, laag inkomen worden betaald. Zo ligt in Belgie het belastbaar inkomen waarbij het
toptarief wordt bereikt ruim tweemaal en in West-Duitsland
zelfs circa driemaal hoger dan in ons land.
6. Uitgegaan is van premiegegevens uit de Macro Economische
Verkenning 1990.
7. Zie hiervoor onder andere J.A. Pechman (red.), World tax
reform, a progress report, Washington, 1988 en OESO, Economies in transition: structural adjustment in OECD-countries, Parijs,
1989.
8. Zie voor een beschrijving ook R. Cassna (red.), Tax reform
around the world, Report in the money manager’s library series,
Tax series, Cambridge, 1988; C.A. de Kam en F. van Herwaarden,
Belastingherziening in Nederland: problemen en perspectieven,
in: Belastingheffing en belastinghervorming, PreaoViezen voor de
Koninklijke Vereniging voor de Staathuishoudkunde, Leiden/Antwerpen 1988, en OESO, op.cit., 1989.
105
Tabel 1. Veranderingen in de inkomstenbelasting in diverse
landen
Land
Figuur 3. Gemiddelde wig in 1989 en 1990 (exclusief
pensioenpremies)
Hoogste/laagste tarief Aantal Lokale Totaal
1983
89/90 schijven belasting toptarief
Australia
Belgie
Canada
Denemarken3
Duitsland
Frankrijk
Japan
Nederland”
Nw Zealand
VK
Ver. Staten
Zweden0
30-60
17-72
6-34
19-44
22-56
5-65
10-70
17-72
20-66
30-60
11-50
3-54
24-49
25-55
17-29
22-40
19-53
5-57
10-50
35-60
24-33
25-40
15-28/33
5-42
3
7
3
3
form.
12
5
3
2
2
3
3
6-8
16
28
5-15
2-14
30
49
59
45
68
53
57
65
60
33
40
38
72
1989
1990
90
a. Er ligt een voorlopig voorstel tot verdere reduktie van Met toptarief naar
52%, te bereiken in een reeks van jaren.
130
bruto inkomen (xlOOO)
b. Met tarief van de eerste schijf bevat in Nederland vanaf 1990 een deel
sociale verzekeringspremies.
c. In Zweden is door de regering voorgesteld om vanaf 1991 de belastingtarieven terug te brengen tot 30-50% danwel 30-60% (inclusief lokale
belasting, zie: Economic Survey Sweden, OESO, april 1989).
Bron:OESO, Economies in transition: structural adjustment in OECD-coun-
tries, Parijs, 1989.
De veranderingen in het kader van Oort-l en Oort-ll
worden op andere plaatsen uitgebreid beschreven, hier
volstaan wij met een enkele opmerking. De belastingheffing en premieheffing volksverzekeringen worden geTntegreerd tot een heffing. Deze heffing is over een lang inkomenstraject gelijk. In totaal zullen de 9 belastingschijven
die er in 1989 zijn worden gereduceerd tot drie schijven
waarbij het tarief over de eerste schijf een deel belastingheffing en een deel premieheffing volksverzekeringen is;
over de belastbare som boven de eerste schijf wordt alleen
belasting geheven9. De werkgeverspremies volksverzekeringen worden dus ook in het tarief van de eerste schijf
begrepen. Om te voorkomen dat de werknemers er netto
fors op achteruit gaan wordt hun brutoloon in de overgangsfase verhoogd met een overhevelingsvergoeding.
Deze overhevelingsvergoeding komt qua omvang overeen
met het (in het oude systeem) werkgeversdeel van de
premieheffing volksverzekeringen. De grondslag voor de
premieheffing van de werknemersverzekeringen verandert
in het nieuwe systeem niet. Voorts komt er een heffingsvrije
som met een toeslag voor alleenstaanden en alleenverdieners. De verlaging van de belastingtarieven gaat gepaard
met beperkingen in bepaalde aftrekposten.
Ook voor 1990, na de beschreven aanpassing van de
belasting- en premieheffing, zijn berekeningen gemaakt
van de gemiddelde en marginale wig voor een aantal
inkomensgroepen. De gemiddelde wig in 1989 en 1990 is
in figuur 3 weergegeven.
Voor alle inkomensgroepen neemt de gemiddelde wig
af, deze daling is het grootst voor inkomens rond de
/ 50.000. De som van premies volksverzekering en belasting (in 1990 ‘Oort-heffing’) in procenten van het bruto-inkomen daalt voor alle inkomensgroepen. Als alleen
naar het belastingdeel wordt gekeken10 dan valt te constateren dat voor inkomens tussen de / 32.000 en de
/ 64.000 de belastingdruk daalt. Voor alle overige inkomens is er een stijging van de belastingdruk, hetgeen
echter meer dan gecompenseerd wordt door een daling
in de premies volksverzekeringen, in het bijzonder het
werknemersdeel11. In deze berekeningen is geen rekening gehouden met het beperken van de aftrekposten
waardoor de feitelijke belastingdruk in 1990 met name
voor hogere inkomens hoger zal zijn. Vooral voor de
boven-modale werknemers kan dit effect fors oplopen12.
106
Marginale wig 1989-1990
In figuur 4 is de marginale wig in 1989 en 1990 weergegeven. Duidelijk blijkt een belangrijk voordeel van Oort: een
zelfde marginale wig over een groot inkomenstraject. Voor
alle werknemers ligt de marginale druk van belastingen en
sociale premies op 60% of lager13. De ‘meest spectaculaire’ effecten ontstaan voor inkomens tussen circa
/ 30.000 en / 50.000 bruto. Dit zijn de inkomens die in het
oude systeem met hun marginale inkomen in de 24% en
32% belastingschijven vielen en nu na de invoering van
Oort in de eerste Oort-schijf terecht komen.
Voor een beperkte groep werknemers met een bruto-inkomen rond de / 40.000 met een marginale wig in 1989
van circa 63% resulteert in 1990 een daling van ruim 10
punten. Voor de inkomens net boven het minimum bedraagt de daling altijd nog zo’n 5 procentpunten. Inkomens
boven de /120.000 bruto krijgen in de nieuwe systematiek
een daling in de marginale wig die uiteraard oploopt naarmate hun marginale belastingschijf in 1989 hoger was.
De geschetste dalingen treden uiteraard niet alleen op
door de wijziging in de systematiek van heffen. Ook de
lastenverlichtingsoperatie Oort-ll ter grootte van / 4,75 mrd.
sfructureel (dit komt overeen met 10% van de opbrengst van
de loon- en inkomstenbelasting) draagt hieraan bij.
De daling in de marginale wig van 1983 op 1990 wordt
voor enkele inkomensgroepen in tabel 2 samengevat.
9. De voorgenomen tariefstelling voor 1990 is:______
tarief (%)
heffingvrije som
1 e schijf
2e schijf
3e schijf
0
34,9a
50
60
schijflengte (gld.)
4.568°
42.123
42.123
a. Waarvan 7% belasting en 27,9% premie volksverzekering.(Afgezien van een mogelijke verschuiving tussen de AAW/AWW-premie en de belastingen die door het vorige kabinet bij het parlement
aanhangig is gemaakt).
b. Voor de vroegere tariefgroep 1; voor tariefgroep 2 / 5693 en
voor alleenverdieners (vroegere tariefgroep 3) / 9136.
10. In 1990 bepaald als Oortheffing minus premiedeel.
11. In 1990 bepaald als Oortheffing minus belastingdeel minus
overhevelingsvergoeding.
12 Zie op dit punt bij voorbeeld de Macro Economische Verkenning
1990, biz. 104
13. Ook in deze berekeningen is geabstraheerd van pensioenpremies.
Figuur4. Marginals wig in 1989 en 1990 (exclusief pensioenpremies)
26
50
90
130
bruto inkomen (x1000)
1989:
1990:
A: premiegrens ziekenfondswet
B: begin tweede Oortschijf
C: premiegrens werknemersver-
1: begin 24% belastingschijf
2: begin 32% belastingschijf
3: premiegrens ziekenfondswet
4: begin 41% belastingschijf
5: premiegrens werknemersverzekering
6: premiegrens volksverzekering
7: begin 51% belastingschijf
8: begin 60% belastingschijf
zekering
D: begin derde Oortschijf
9: begin 65% belastingschijf
Het effect van pensioenpremies________
In bovenstaande berekeningen is steeds geabstraheerd
van de effecten van pensioenpremies op de wig. Hieronder
worden berekeningen voor 1989 en 1990 gepresenteerd
waarin wel rekening gehouden wordt met deze premies,
wij beperken ons tot de bespreking van de marginale wig.
Ook pensioenpremies kunnen relevant zijn bij de berekening van de marginale wig. Er is immers voor de werknemers in het algemeen geen sprake van een vrijwillige
keuze ten aanzien van het al dan niet participeren in een
pensioenregeling. Aldus gezien is de pensioenpremie
evenzeer een post in het bruto-nettotraject als bij voorbeeld
de AOW-premie. Voor de economische reactie van de
werknemer op de pensioenpremie is cruciaal in welke mate
de werknemers deze pensioenpremies als sparen of uitgesteld inkomen ervaren danwel dat men de pensioenpremie
niet anders dan een soort belasting ziet.
Empirisch is het bepalen van ‘de’ pensioenpremie een
hachelijke zaak. Er bestaan in Nederland talloze pensioenfondsen (circa 80 bedrijfspensioenfondsen en ruim 1.000
ondernemingspensioenfondsen) met een breed scala aan
(aanvullende) pensioenregelingen. Ongeveer 90% van de
werknemers neemt in een van deze regelingen deel14. Het
Figuur 5. Marginale wig in 1990, met en zonder pensioenpremies
50
90
130
bruto inkomen (xlOOO)
is dus niet mogelijk voor het bedrijfsleven een algemeen
geldende pensioenpremie te geven. In onze berekeningen
hanteren wij dan ook als pensioenpremie een soort rekenkundig gemiddelde ontleend aan het CPB15. Globaal gesproken treden door de introductie van de pensioenpremies twee veranderingen op in de marginale wig voor de
diverse inkomens. Ten eerste wordt de marginale wig voor
alle inkomensgroepen hoger en ten tweede verschuiven
door de aftrekbaarheid van de pensioenpremies de buigpunten in de figuur. Uit de figuur 5 valt af te lezen dat in
1990 de marginale wig inclusief pensioenpremies circa 7
tot 9 procentpunten hoger komt te liggen in vergelijking met
de situatie zonder pensioenpremies. Voor verreweg de
meeste inkomensgroepen ligt de marginale wig inclusief
pensioenpremies in 1990 op bijna 60% of hoger. Dit is
internationaal gezien nog steeds fors te noemen.
Slot__________________________
De introductie van het stelsel-Oort met de daaraan gekoppelde lastenverlichtingsoperatie is een verdere stap in
de richting van het verlagen van de tarieven op microniveau. Voor grote groepen werknemers komt de marginale
belasting- en premiedruk in procenten van de loonkosten
in 1990 op een duidelijk lager niveau te liggen. Ook de
gemiddelde wig tussen loonkosten en netto-loon wordt
verkleind. Tegelijk kan echter geconstateerd worden dat
met name de midden- en hoge inkomens nog relatief zwaar
belast blijven.
Fred Krapels
7abe/2. Dating in marginale wig tussen 1983 en 1990 voor
enkele inkomens
Marginale wig
Inkomen
1983
1990
Minimum
61
66
69,5
50,75
68,5
52,5
8,5
52,5
52,5
50
60
13,5
17
0,75
8,5
Minimum*
Modaal8
2x Modaal
4x Modaal
a. Inkomen net onder premiegrens ziekenfondswet.
ESB 31-1-1990
dating
14. A.P. Huijser en P.O. van Loo, Vergrijzing, pensioenen en
contractuele besparingen, Monetaire monografieen, nr. 5, De
Nederlandsche Bank, Amsterdam, 1986.
15. Dit premiepercentage wordt door het CPB berekend aan de
hand van gegevens uit de Nationale Rekeningen, uitgaande van
een franchise ter hoogte van het minimumloon. Dit kan derhalve
worden gezien als een rekenkundige benadering van de premie
voor een ‘gemiddelde’ pensioenregeling. Voor 1989 veronderstellen wij in navolging van het CPB een marginaal
pensioenpremiepercentage voor werknemers van 5,1 en voor
werkgevers van 16,3 en yoorts gaan wij ervan uit dat deze
percentages zich in 1990 niet wijzigen.
107