Fisconomie
2.
3.
Belastinghef fing volgens het
beginsel van de minste pijn
4.
5.
DRS. J. DOORNEBAL*
6.
1. Inleiding
De overheid ziet zich bij de verdeling van
de belastingdruk over de burgers geplaatst
voor de vraag welk verdelingsbeginsel zij
daarbij zal hanteren: het draagkrachtbeginsel, het profijtbeginsel en/of het beginsel van de bevoorrechte verkrijging 1). In
het Nederlandse belastingstelsel hebben
deze beginselen alle toepassing gevonden.
Het draagkrachtbeginsel ligt voornamelijk
ten grondslag aan inkomsten-, loon- en
vermogensbelasting; het profijtbeginsel
vindt o.a. toepassing in de motorrijtuigenbelasting, en het beginsel van de bevoorrechte verkrijging heeft met name gestalte
gekregen in de schenkings- en successierechten.
Op grond van observatie heeft W.J. de
Langen geconstateerd dat in de Nederlandse belastingwetgeving naast de verdelingsbeginselen de facto nog een drietal andere
beginselen uitwerking hebben gekregen, te
weten het welvaartsbeginsel, het beginsel
van de minste pijn en het beginsel van de
maximale realisatie 2). Deze zogenaamde
doelmatigheidsbeginselen kunnen soms
strijdig zijn met de verdelingsbeginselen;
in de praktijk blijkt dat dan soms aan de
doelmatigheidsbeginselen prioriteit wordt
toegekend.
Bij een van deze doelmatigheidsbeginselen, het beginsel van de minste pijn, zal in
dit artikel nader worden stilgestaan. In
par. 2 zal eerst worden beschreven hoe aan
dit beginsel in de Nederlandse belastingwetgeving gestalte is gegeven. Vervolgens
zal in par. 3 worden bezien wat de aard van
dit beginsel is, hoe het zich verhoudt tot de
verdelingsbeginselen en hoe het op onderdelen kan worden beoordeeld. In par. 4
zullen ten slotte enkele afsluitende opmerkingen worden gemaakt.
2. De toepassing van het beginsel van de
minste pijn
Belastingheffing betekent voor burgers
dat zij een deel van de koopkracht die zij in
het economische verkeer door middel van
inkomen of anderszins hebben verworven,
moeten afstaan aan de overheid. Dit opgeven van een deel van de potentiele bestedingsmogelijkheden is zelden of nooit een
aangelegenheid die met veel voldoening ge1004
paard gaat. De redenen hiervoor kunnen
van verschillende aard zijn:
a. de burger heeft onvoldoende inzicht in
de aan hem toevloeiende baten van
overheidsgoederen en -diensten die mede worden gefinancierd met zijn belastingafdracht. Dit kan leiden tot onderschatting van de genoten overheidsbaten hetgeen leidt tot een — onbewust —
te negatieve waardering van de verplichting tot betalen van belasting;
b. indien dit inzicht wel bestaat kan de
burger mogelijk constateren dat de baten van de overheidsactiviteiten die aan
hem toevloeien (aanmerkelijk) lager
zijn dan de door hem in de vorm van belastingbetalingen gebrachte offers. Bij
deze afweging speelt t.a.v. de waardering van de baten een belangrijke rol in
hoeverre de belastingplichtige zich kan
vinden in de aard, omvang en wijze van
uitvoering van de door de overheid ter
hand genomen activiteiten, terwijl voor
de bepaling van de gebrachte offers het
gemiste nut van alternatieve particuliere aanwendingsmogelijkheden van
essentieel belang is.
Het ongenoegen van belastingplichtigen
over de mate waarin zij een deel van hun
koopkracht aan de overheid moeten afstaan komt tot uiting in de omvang van het
fraudeverschijnsel. Uit recent onderzoek
blijkt dat deze fraude aanmerkelijk groter
is dan aanvankelijk werd gedacht 3). De
mate waarin de burger zijn fiscale verplichtingen als onaangenaam ervaart kan worden be’invloed door de wijze waarop in de
belastingwetgeving aan deze verplichtingen gestalte wordt gegeven. Door deze verplichtingen met de nodige soepelheid vorm
te geven en uit te voeren wordt de psychische ,,pijn” verzacht, hetgeen mogelijk
een verminderde fraudeneiging tot gevolg
zal hebben.
In de bestaande wetgeving zijn tal van
regelingen en bepalingen aan te wijzen die
zijn gebaseerd op dit beginsel van de
minste pijn. W.J. de Langen geeft een uitgebreide opsomming van deze voorschriften 4). Hij onderscheidt daarbij zes verschillende categorieen die ieder op een specifiek ,,onderbeginsel” van het beginsel
van de minste pijn zijn gebaseerd. Deze onderbeginselen luiden als volgt:
1. het streven om de belastingdruk zo on-
gemerkt mogelijk te doen zijn voor degene die geacht wordt deze druk te
dragen;
het streven om degene voor wie de betalingsverplichting zwaar valt daarvan te
ontlasten;
het streven naar het verschaffen van zekerheid aan belastingplichtigen;
het verschaffen van zo gunstig mogelijke betalingscondities aan belastingplichtigen;
het beginsel om het belang van de schatkist eerder te laten wijken voor het belang van de belastingplichtige dan omgekeerd;
het streven naar stabiliteit en eenvoud
in de wetgeving alsmede de geheimhouding van feiten die belastingplichtigen
betreffen.
In het onderstaande zal kort op elk van
deze onderbeginselen worden ingegaan.
Het heffen van belastingen op een wijze
die voor degene die de belastingen draagt
(of geacht wordt te dragen) niet ofnauwelijks merkbaar is, veroorzaakt ontegenzeggelijk minder ongenoegen dan een
heffingswijze waarbij de belastingbetaler
indringend geconfronteerd wordt met de
inkrimping van zijn besteedbaar inkomen.
Deze geringe merkbaarheid van de belastingheffing doet zich vooral voor bij de
omzetbelasting, invoerrechten, accijnzen
en de bijzondere verbruiksbelasting op
personenauto’s en motorrijwielen.
Vergeleken met de inkomstenbelasting
wordt door bij voorbeeld de omzetbelasting op betrekkelijk eenvoudige wijze, en
zonder dat sprake is van veel weerstand tegen deze heffing, een belangrijk deel van
de overheidsuitgaven gefinancierd. Zou de
opbrengst van de omzetbelasting moeten
worden bijeengebracht door ieder jaarlijks
een aanslag omzetbelasting ter grootte van
het nu – geleidelijk in de loop van het jaar
— via de prijzen van goederen en diensten
door hem betaalde bedrag aan omzetbelasting op te leggen, dan zou sterk kunnen
worden betwijfeld of deze heffing door de
belastingbetalers
zonder aanzienlijke
weerstand zou worden aanvaard. Het feit
dat de belastingdestinataris weinig of niets
van de heffing van de betrokken belasting
merkt, betekent echter niet dat niemand in
* De auteur is als wetenschappelijk medewerker
verbonden aan het Fiscaal Economisch Instituut
van de Erasmus Universiteit Rotterdam en is tevens belastingadviseur te Amsterdam.
1) Uiteindelijk is het beginsel van de bevoorrechte verkrijging een afgeleide van het draagkrachtbeginsel. Dit blijkt bij voorbeeld bij een
inkomstenbelasting die geheel op de vermogensvermeerderingstheorie is gebaseerd; schenkin-
gen en erfenissen worden daarbij als inkomen
belast zodat afzonderlijke schenkings- en succes-
sierechten hun bestaansrecht verliezen.
2) W.J. de Langen, Degrondbeginselen van het
Nederlandse belastingrecht, deel 1, 1954, en deel
2, 1958.
3) W.J. van Bijsterveld, Verslag van een onderzoek naar de aard en omvang van de belastingfraude, 1980.
4) De Langen, op.cit., deel 2, biz. 344 e.v.
de maatschappij er hinder van ondervindt.
De heffing van de hierboven genoemde belastingen wordt door de overheid — onbezoldigd — opgedragenaandeondernemer.
Deze draagt dus de kosten verbonden aan
de inning, administratie en afdracht, terwijl hij bovendien ten gevolge van afwentelingsprocessen mogelijk soms ook nog een
deel van de belasting moet dragen. Voor
enkele groepen ondernemers worden de
hiergenoemde verplichtingen te zwaar
geoordeeld; voor zowel kleine ondernemers als ondernemers in de agrarische sector zijn in de omzetbelasting speciale, minder verplichtingen bevattende, regelingen
opgenomen.
Het streven om degenen voor vw’e de betalingsverplichting te zwaar valtdaarvan te
ontheffen, ligt met name ten grondslag aan
de wijze waarop aan de loonbelasting is
vorm gegeven. De bij de loonbelasting gevolgde hef fingstechniek is voor de werknemers aantrekkelijk; zij behoeven geen gelden te reserveren voor af te dragen belastingen. Voor de overheid is dit echter
ook een aantrekkelijke methode; zij heeft
te maken met a. een minder fraudegevoelige heffing dan een directe heffing van
werknemers en met b. aanzienlijk minder
Bovendien moet voor het opleggen van
een navorderingsaanslag zijn voldaan
aan de eis dat sprake is van een nieuw
feit; momenteel bestaan overigens
plannen om deze eis te laten vervallen;
• de zekerheid dat bij conflicten met de
fiscus een rechtsgang kan worden gevolgd die binnen een redelijke termijn
leidt tot een beslissing die de toets der
rechtsgelijkheid kan doorstaan. Het
grote aantal belastingprocedures dat de
laatste jaren aanhangig wordt gemaakt
leidt tot een onbevredigende situatie
t.a.v. de termijn waarbinnen zekerheid
wordt verkregen. De noodzakelijke
rechtsgelijkheid wordt verkregen door
de coordinerende taak van de Hoge
Raad als laatste beroepsinstantie.
De betalingscondities voor het voldoen
van de belastingschuld zijn van veel belang
voor de mate van het ongenoegen dat met
belastingheffing gepaard gaat. De betaling
van belastingaanslagen of de afdracht van
verschuldigde belasting dient over het alge-
steld. Het zal duidelijk zijn dat deze termijn vrij lang is om van zekerheid op
redelijk korte termijn te kunnen spreken;
• een beperking van de bevoegdheid van
meen binnen een of twee maanden na het
opleggen van de aanslag of het einde van
het betrokken tijdvak plaats te vinden. Alleen de betaling van in het betrokken belastingjaar opgelegde voorlopige aanslagen inkomstenbelasting, vermogensbelasting of premieheffing volksverzekeringen
kan in termijnen plaatsvinden. In sommige
gevallen kan uitstel van betaling worden
verleend (bij voorbeeld indien een aanslag
wordt bestreden); dan dient echter rente
over de uitstelperiode te worden vergoed
indien achteraf blijkt dat de belastingschuld alsnog voldaan moet worden. Indien echter een belastingteruggave door de
fiscus relatief lang wordt opgehouden ontvangt de belastingbetaler daarover geen
rente. Deze betalingscondities kunnen
moeilijk als een soepel geheel worden gekwalificeerd; een uitbreiding van de mogelijkheden om belastingschulden in termijnen te voldoen zou voor veel belastingbetalers welkom zijn. Ten einde enige knelpunten weg te nemen heeft de regering overigens recent voorgesteld om voor de successierechten verschuldigd over ondernemingsvermogen of bepaalde incourante
aandelen een vijfjarige renteloze betalingsregelingtetreffen.
Het beginsel om de belangen van de
schatkist eerder te laten wijken voor de belangen van de belastingbetaler dan omgekeerd vindt o.a. uitwerking in sommige
forfaitaire regelingen in de wet (bij voorbeeld het arbeidskostenforfait in de inkomstenbelasting), sommige ministeriele
resoluties die bepaalde voor de belastingbetaler gunstige wetsinterpretaties goedkeuren en de hardheidsclausule die de mogelijkheid schept om in situaties waarin
een normale toepassing van de wet onbillijkheid zou veroorzaken van deze normale
toepassing af te wijken. Bij de interpretatie
van de belastingwet door de rechter vindt
het principe ,,in dubiocontra fiscum” echter — jammer genoeg — niet of slechts zel-
de fiscus om op het verleden terug te
den toepassing; een dergelijke interpreta-
komen. De periode waarop de fiscus
kan terugkomen via een naheffings- of
navorderingsaanslag beloopt vijf jaar.
tiemethode van de rechter zou voor de wet-
heffingssubjecten nu de ondernemers in
plaats van de werknemers als zodanig fungeren terwijl zij c. bovendien de invorderingsproblemen die zich bij een rechtstreekse heffing van werknemers ongetwijfeld vaak zouden voordoen — althans ten
dele – ontloopt. Ook bij deze techniek
wordt het bedrijfsleven echter weer belast
met het grootste deel van de uitvoeringswerkzaamheden zonder dat daar enige vergoeding tegenover staat. Bovendien achten
sommigen als bezwaar aan de loonbelasting verbonden dat bij het bestaan van
netto-loonafspraken afwenteling van de
loonbelasting op de werkgever plaatsvindt,
zodat de beoogde verdeling van de belastingdruk niet tot stand komt.
Het ontbreken van zekerheid over de
omvang van de verschuldigde belasting is
voor iedere belastingbetaler een onaangename zaak. Deze zekerheid is afhankelijk
van de volgende omstandigheden:
• de duidelijkheid van de tekst van de belastingwet. Naarmate de wettelijke regelingen ingewikkelder worden gaat de
duidelijkheid voor de belastingbetaler
voor een deel verloren. Met name de recente reparatiewetgeving en de tweeverdienersoperatie ontberen de voor de
belastingplichtige noodzakelijke duidelijkheid;
• een spoedige vaststelling van de aan-
slag bij de belastingen die op aanslag
worden geheven. De wettelijke regels
schrijven voor dat een aanslag in beginsel binnen drie jaar na afloop van
het betrokken jaar moet zijn vastge-
ESB 24-10-1984
gever een grote stimulans zijn om de wet zo
duidelijk mogelijk te formuleren.
Het spreekt voor zich dat stabiliteit in de
wetgeving van groot belang is voor iedere
belastingplichtige, met name indien beslissingen met lange-termijneffecten moeten
worden genomen (bij voorbeeld de aankoop van een eigen woning in het licht van
de hypotheekrente-aftrek). De afgelopen
jaren is dit belang van de belastingbetalers
door de wetgever met voeten getreden.
Veel wetswijzigingen zijn aangekondigd,
voorgesteld, later aangepast, tot wet verheven of weer ingetrokken waarbij in een
aantal gevallen bovendien materieel bezien
sprake was van terugwerkende kracht
doordat de fiscale gevolgen van lopende
contracten – soms ingrijpend – werden
gewijzigd. Ook de wetgeving rond de in-
vesteringsfaciliteiten is veelvuldig aan verandering onderhevig (geweest); dit is voor
de investeringsplanning van ondernemers
uiteraard geen positieve ontwikkeling. Dat
deze turbulentie op het terrein van de fiscale wetgeving geen bijdrage heeft geleverd
aan de eenvoud van de belastingwet zal
weinig verwondering wekken. Grote delen
van deze wetgeving zijn momenteel alleen
nog maar toegankelijk voor specialisten.
Het valt op dat De Langen de stabiliteit en
eenvoud van de belastingwetgeving als
apart onderbeginsel behandelt; het had
mijns inziens meer voor de hand gelegen
indien deze aspecten van de fiscale wetgeving als onderdeel van het derde onderbeginsel aan de orde waren gekomen. Tot slot
wordt door De Langen de geheimhouding
van de feiten die de belastingplichtige betreffen nog genoemd. Dit betreft de geheimhouding waartoe belastingambtenaren zijn verplicht t.a.v. de gegevens die zij
uit hoofde van hun ambt kennen. Het ontbreken van deze geheimhoudingsplicht zou
voor veel belastingplichtigen uiteraard de
nodige ergernis veroorzaken.
3. Het (normatieve) karakter van het beginsel van de minste pijn
In het voorgaande werd steeds gespro-
ken over het ,,beginsel” van de minste
pijn. De vraag of hier sprake is van een belastingbeginsel is uiteraard afhankelijk
van de inhoud van het begrip belastingbeginsel dat men hanteert 5). Deze inhoud
kan in hoofdzaak tweeerlei van aard zijn:
1. een niet-normatieve inhoud: belastingbeginselen worden dan beschouwd als
de regels die de wetgever de facto volgt
bij het tot stand brengen van fiscale
wetten. Deze inhoud van het begrip be-
5) Op de discussie over het al of niet bestaan van
specifieke belastingbeginselen wordt in dit ver-
band niet ingegaan. Hiervoor zij o.a. verwezen
naar: W.H. van den Berge, Beginselen van de belastingheffing, 1949; A.J. van den Tempel, Het
einde van de belastingbeginselen, Weekblad
voorFiscaalRecht, 21 juni 1979, nr. 5411; H.J.
Hofstra, Over belastingbeginselen, Weekblad
voorFiscaalRecht, 8 november 1979, nr. 5427;
H.J. Hofstra, Inleiding tot het Nederlands
betastingrecht, 1980. Het bestaan van specifieke
belastingbeginselen vormt uitgangspunt voor de
hier volgende beschouwing.
1005
lastingbeginselen wordt door De Langen gehanteerd 6);
2. een normatieve inhoud: belastingbeginselen worden in dit geval gezien als regels die behoren te worden gevolgd bij
de opbouw van het belastingstelsel. In
belastingbetaler, stabiliteit en eenvoud in
de belastingwetgeving en de geheimhou-
lijkt mij geen goede ontwikkeling. Dit
neemt echter niet weg dat een kritische in-
dingsplicht voor belastingambtenaren) be-
stelling ten opzichte van de ontwikkeling
noemde zin genoemd worden; de studie
van De Langen heeft hiervoor overvloedi-
hoeft in het licht van het voorgaande betoog over de zorgvuldigheid waartoe de
wetgever is gehouden weinig toelichting.
Zoals in par. 2 werd geconstateerd, blijkt
t.a.v. deze onderbeginselen op een aantal
punten de praktijk sterker dan de leer te
zijn. Het normatieve karakter van de twee
eerstgenoemde onderbeginselen verdient
echter een bredere bespreking.
In de eerste plaats rijst de vraag of het
wenselijk is dat de noodzakelijke belastin-
van overheidsuitgaven en belastingdruk
geboden is; daarvoor zijn echter andere
mogelijkheden beschikbaar.
Een belangrijk bezwaar tegen de huidige
heffingswijze van relatief onmerkbare belastingen is dat de psychische pijn voor de
belastingdestinataris weliswaar gering is,
maar dat deze pijn door de overheid is
doorgeschoven naar anderen, i.e. de ondernemers. Deze worden immers verplicht
tot omvangrijke administratieve werk-
ge argumenten aangedragen 9). Indien
gen voor de belastingdestinataris zo onge-
zaamheden en moeten in een aantal geval-
men het begrip belastingbeginselen echter
merkt mogelijk worden geheven. Bij de beantwoording van deze vraag dient men zich
te realiseren dat belastingen die relatief ongemerkt voor de destinataris worden geheven in beginsel moeilijk met diens persoonlijke omstandigheden rekening kunnen
houden; het draagkrachtbeginsel zal dus in
deze belastingen van ondergeschikte betekenis zijn. Gezien de belangrijke betekenis
die in het maatschappelijke verkeer aan de
draagkracht als grondslag voor belasting-
len de afgedragen belasting voorfinancie-
de hier besproken belastingen aanbeveling
heffing wordt toegekend, heeft dit tot ge-
13).
deze betekenis wordt het begrip belas-
tingbeginselen door Hofstra 7) en Van
den Berge 8) gebruikt.
Het beginsel van de minste pijn kan zonder twijfel een belastingbeginsel in eerstge-
in normatieve zin hanteert wordt het beginsel van de minste pijn niet altijd als zodanig
aangemerkt 10).
Dat het beginsel van de minste pijn geen
normatief karakter heeft lijkt mij aanvechtbaar. Is de wetgever tegenover de
burgers dan niet verplicht om de psychische pijn die gepaard gaat met de overheveling van een deel van de koopkracht van
deze burgers naar de overheid zoveel mogelijk te beperken? Ik meen van wel. Debeperking van de psychische pijn van de belastingheffing is immers niet alleen uit
hoofde van efficiency-overwegingen voor
de wetgever geboden, maar minstens evenzeer uit hoofde van de te betrachten zorgvuldigheid in het verkeer met de burgers.
ren. Dit zou op zich geen bezwaar behoe-
ven te zijn indien zij een redelijke vergoeding zouden ontvangen voor de door hen
gemaakte kosten. Hiervan is echter geen
sprake. Het voorstel van Stevens om een
vast percentage van de af te dragen loonbelasting en sociale-verzekeringspremies als
kostenvergoeding aan de afdragende ondernemer te verstrekken verdient ook voor
volg dat slechts een deel van de belasting-
In het licht van het voorgaande en de in
opbrengst op relatief ongemerkte wijze
par. 2 beschreven voordelen acht ik ook
doordachte afweging van belangen bij het
nemen van wettelijke maatregelen; het zal
duidelijk zijn dat onnodig psychische pijn
veroorzakende maatregelen deze toets niet
kan worden geheven zonder dat een te grote inbreuk op het draagkrachtbeginsel
wordt gemaakt. Daar het draagkrachtbeginsel als verdelingsbeginsel prioriteit toekomt boven het beginsel van de minste pijn
zal de ruimte voor relatief onmerkbare belastingen dus beperkt zijn.
Het (geheel) benutten van deze beschikbare ruimte wordt echter veelal als niet
het streven om degene voor wie de betalingsplicht zwaar valt daarvan te ontheffen – zoals dat met name in de loonbelasting gestalte heeft gekregen – in beginsel juist. Dit streven heeft een enigszins geringere merkbaarheid van de betrokken
belasting tot gevolg maar hoeft geen inbreuk te maken op de verdelingsbeginselen; in zoverre bestaat er dus geen beper-
zullen doorstaan. Op grond van deze over-
wenselijk afgewezen 12). Door het heffen
wegingen kan het beginsel van de minste
pijn naar mijn mening dan ook als normatief belastingbeginsel worden aangemerkt
11).
Het voorgaande neemt echter niet weg
dat aan de verdelingsbeginselen een hogere
betekenis toekomt dan aan het beginsel
van de minste pijn. Aan dit laatste kan immers — in tegenstelling tot de verdelingsbeginselen – geen zelfstandige betekenis
worden toegekend als rechtsgrond voor de
heffing van enige belasting. Wel kan het
van niet of nauwelijks merkbare belastingen wordt immers aan de burger niet duidelijk welke offers hij moet brengen voor
de instandhouding van de maatschappij
met haar bestaande instituties. Dit wordt
vaak in strijd geacht met het idee dat vrije
en mondige burgers in een democratische
samenleving zich zelfstandig een oordeel
belastingdruk. Het is inderdaad een niet
king voor de toepassing. Evenals bij de relatief onmerkbaar geheven belastingen
doet zich bij het verleggen van de betalingsverplichting naar anderen dan de belastingdestinataris het verschijnsel voor dat
de pijn wordt verschoven. Ook hier dient
dit voor degenen die de betalingsverplichting overnemen te worden gecompenseerd
door een redelijke vergoeding voor de gemaakte kosten.
In par. 2 werd gesignaleerd dat soms
wordt aangenomen dat het verschuiven
van de betalingsverplichting naar de werk-
beginsel van de minste pijn soms inbreuk
onbelangrijk bezwaar van relatief onmerkbare belastingen dat de burgers onvoldoende inzicht in hun feitelijke bijdrage aan de
schatkist hebben; de vraag rijst echter of
het verschaffen van het ontbrekende inzicht via het op duidelijk merkbare wijze
heffen van alle noodzakelijke belastingen
wel tot een optimale situatie kan leiden. Ik
meen van niet. Indien men hiertoe zou
6) De Langen, op.cit., deel 1, biz. 40.
7) H.J. Hofstra, Inleiding tot het Nederlands
belastingrecht, 1980, biz. 88.
8) W.H. van den Berge, Beginselen van de belastingheffing, 1949, biz. 3.
9) De Langen, op.cit., deel 2, biz. 344 e.v.
Deze zorgvuldigheid impliceert een wel-
tnaken op de theoretisch juiste toepassing
van de verdelingsbeginselen; dit mag echter nooit zover gaan dat de verdelingsbeginselen niet meer voldoende tot hun recht
komen. Een maatregel in de inkomstenbelasting die weliswaar in sterke mate de psychische pijn van de heffing beperkt, maar
tevens in ernstige mate het karakter van
draagkrachtheffing aantast, is derhalve
niet aanvaardbaar.
Nu in het voorgaande in algemene zin is
geconcludeerd dat het beginsel van de
minste pijn een normatief belastingbeginsel, zij het van secundair belang, is, zal wat
nader worden ingegaan op het normatieve
karakter van de door De Langen onderscheiden onderbeginselen.
Het normatieve karakter van de vier
laatstgenoemde onderbeginselen (zekerheid over de belastingschuld op relatief
korte termijn, zo gunstig mogelijke betalingscondities, het belang van de schatkist
eerder laten wijken dan het belang van de
1006
moeten kunnen vormen over de aanvaard-
baarheid van (het niveau van) de overheidsuitgaven en de daaraan verbonden
overgaan zou uit de readies van de ,,vrije
10) Bij voorbeeld H.J. Hofstra, die het beginsel
mondige burgers” al snel blijken dat zij het
maatschappelijke belang veelal van secundaire betekenis achten. Het positieve
mensbeeld dat ten grondslag ligt aan de
ideeen van degenen die de mondigheid van
de vrije burger in extenso willen honoreren
is slechts een op papier bestaande fictie; de
werkelijkheid leert wel anders. Op grond
hiervan acht ik de relatief onmerkbaar geheven belastingen een waardevol instrument om een — zij het beperkt — deel van
de overheidsuitgaven te financieren; een
vermindering van de relatieve betekenis
van de minste pijn als een nuttigheidsregel zonder normatief karakter beschouwt: Inleiding tot
het Nederlands belastingrecht, 1980, biz. 87-88.
11) Ook C. Goedhart acht het beginsel van de
van deze belastingen in ons belastingstelsel
wingen, april 1984, biz. 101 en 102.
minste pijn normatief van aard; hij kwalificeert
dit beginsel als een gerechtigheidsbeginsel. Zie:
C. Goedhart, Hoofdlijnen van de leer der openbare financien, 1975, biz. 231.
12) Zie bij voorbeeld A. Wagner, Finanzwissenschafl, 1890, 2e druk, deel 2, biz. 648, en:
C.P.A. Geppaart in zijn openingswoord op de
Belastingconsulentendag 1982, Serie Belastingconsulentendagen, nr. 27, biz. 11.
13) L.G.M. Stevens, Voorheffingen op het loon
ter diskussie, in: Maandblad Belastingbeschou-
gever door middel van de loonbelasting tot
gevolg heeft dat deze bij het bestaan van
nettoloonafspraken wordt afgewenteld op
eventuele afwentelingsaspecten mij geen
overwegende bezwaren voor de heffingstechniek van de loonbelasting te zijn.
destinataris voor de betrokken belasting zijn;
• het ontbreken van de noodzakelijke
stabiliteit in de fiscale wetgeving;
de werkgever 14). Het is echter de vraag in
In het voorgaande werd geconstateerd
dat het bij de belastingheffing wenselijk is
om het beginsel van de minste pijn in acht
te nemen, zij het dat de onmerkbaarheid
van de belastingheffing aan beperkingen
• het gemis van eenvoud en duidelij kheid
in de wettekst;
• de lengte van de termijn waarbinnen
een uitspraak van de rechter kan worden verkregen.
Het wegnemen van o.a. deze knelpunten
zal ongetwijfeld bijdragen tot een wat betere acceptatie van de fiscale verplichtingen
door hem acceptabel geachte omvang van
gebonden is. Reeds Adam Smith ver-
en is uit dien hoofde van belang voor de
de totale loonkosten wordt meer door
schaarsteverhoudingen op de arbeidsmarkt en (winstgevende) afzetmogelijkheden dan door de in de totale loonkosten be-
woordde in de Wealth of nations enkele belangrijke onderdelen van dit beginsel toen
preventie van fraude. Voor een redelijke
mate van acceptatie is echter niet alleen de
wijze waarop aan de fiscale verplichtingen
is vorm gegeven van belang, maar min-
grepen component loonbelasting bei’n-
their taxes as equal as they could contrive;
stens evenzeer de financiele omvang- van
vloed. Slechts bij een tussentijdse wijziging
van de loonbelasting kan (niet overeengekomen) afwenteling plaats vinden; gezien
de beperkte looptijd van cao’s is dit slechts
een tijdelijke onevenwichtigheid die in geval van een tussentijdse verlaging van de
as certain, as convenient to the contributor, both in time and in mode of payment;
and, in proportion to the revenue which
they brought to the prince as little burdensome to the people” 15).
De betekenis van het beginsel van de
die verplichtingen. Ook t.a.v. dit laatste
punt is kritische bezinning geboden 16).
loonbelasting evenzeer in het voordeel van
minste pijn is evenredig (of progressief?)
de werkgever kan zijn. Afwenteling treedt
overigens niet uitsluitend bij de loonbelasting op; ook de aan de inkomstenbelasting onderworpen ondernemer kan — indien de markt daarvoor de ruimte biedt –
toegenomen met de stijging van de belastingdruk. De mate waarin dit beginsel in
praktijk wordt gebracht is in de laatste decennia over het algemeen echter afgeno-
bij zijn prijsstelling rekening houden met
ten zijn momenteel:
• het ontbreken van een kostenvergoe-
hoeverre dit inherent is aan de heffingstechniek van de loonbelasting. Een werkgever zal bij de loononderhandelingen immers slechts ge’interesseerd zijn in de omvang van de totale loonkosten van een
werknemer en het door hem aangeboden
netto loon mede laten afhangen van de
voor zijn rekening komende lasten; de
de door hem verschuldigde inkomstenbelasting. Gezien deze overwegingen lijken
4. Slot
hij schreef: ,,A11 nations have endeavou-
red, tothebestof their judgment, to render
men. Enkele van de belangrijkste knelpun-
ding voor belastingplichtigen die geen
J. Doornebal
14) De Langen, op.cit., deel 2, biz. 366.
15) A. Smith, An inquiry into the causes and the
nature of the wealth of nations, uitgave George
Routledge & Sons, Londen, 1908, boek 5, biz.
653.
16) Een eerste aanzet hiertoe op het terrain van
de inkomstenbelasting is neergelegd in de Contourennota, Kamerstuk 17 611.