Alleenverdieners
op achterstand
In de Wet ib 2001 rivaliseren draagkracht- en
arbeidsparticipatieoverwegingen. Alleenverdieners
komen op achterstand. Een splitsingsstelsel lost dit
probleem ten dele op.
I
n de loon- en inkomstenbelasting bestaat
van nature rivaliteit tussen haar instrumentele en budgettaire functie. Specifieke
beleidsdoelstellingen, zoals vergroening
en stimulering tot arbeidsparticipatie, staan al
snel op gespannen voet met het draagkrachtbeginsel. De Belastingherziening 2001 draagt
daarvan de compromissoire sporen. Discussies
rond de overdraagbaarheid van de algemene
heffingskorting, alsmede de vormgeving van
de arbeidskorting, liggen onder dat dilemma
bekneld. Bij de uiteindelijke vormgeving van
het fiscale beleid moeten vaak op pragmatische
wijze principiële knopen worden doorgehakt.
De keuze tussen een draagkrachtheffing op individuele of gezinsbasis wordt mede beïnvloed
door het arbeidsmarktbeleid. Dit thema zal de
gemoederen blijven bezighouden.
Fiscale individualisering
L.G.M. Stevens
De auteur is hoogleraar
fiscale economie aan
de Erasmus Universiteit
Rotterdam.
78
Tot 1973 was de loon- en inkomstenbelasting een typische gezinsbelasting. Dat het
gezinsinkomen als maatstaf van draagkracht
fungeerde, was een vanzelfsprekendheid.
Evenmin stond ter discussie dat de man aan
het hoofd stond van het gezin en als zodanig
belastingplichtig was voor het gehele gezinsÂ
inkomen. Pas in 1973 werd onder de economische druk van een overspannen arbeidsmarkt een bescheiden begin gemaakt met de
invoering van een beperkte fiscale zelfstandigheid van de gehuwde vrouw. Toetreding tot de
arbeidsmarkt moest aantrekkelijk worden. De
hoge marginale druk door cumulatie van haar
bijkomend inkomen met het kostwinnersinko-
ESB november
2006
men vormde evenwel een belemmering. Om
die te elimineren, werd de gehuwde vrouw voor
bepaalde inkomensbestanddelen zelfstandig in
de heffing betrokken. Deze zelfstandig belaste
componenten waren vooralsnog beperkt tot
de inkomsten uit ‘tegenwoordige arbeid’1. Het
gevolg van deze fiscaal zelfstandige behandeling was, dat de gehuwde werkende vrouw een
eigen aanslag met een eigen belastingvrije
som kreeg. Het bedrag van de verschuldigde
belasting werd zo vastgesteld volgens haar
eigen schijventarief, dus onafhankelijk van het
inkomensniveau van haar man.
In de nota Op weg werden plannen ontvouwd
tot gelijke behandeling van gehuwde en
ongehuwde samenlevers en tot een verdergaande verzelfstandiging van de belastingheffing van de gehuwde vrouw2. Het aantal
inkomensbestanddelen dat aan de gehuwde
vrouw kon worden toegerekend, werd daarin
verruimd. De toenmalige staatssecretaris van
Financiën stelde in genoemde nota terecht dat
de destijds bestaande (beperkte) verzelfstandiging een poging was om twee verschillende
gedachten met elkaar te verzoenen, namelijk die van een zelfstandige fiscale positie
van de werkende gehuwde vrouw en die van
de gezinsdraagkracht. Als zijn ideaalbeeld
schetste hij een puur individuele belastingÂ
heffing. De versterkte individualisering leidde
er echter toe dat de belastingdruk binnen een
samenlevingsverband afhankelijk werd van de
inkomensaanbreng van de partners. Ongelijke
inkomensaanbreng verhoogt in een progressieve tariefstructuur de belastingdruk aanzienlijk. Voor alleenverdienersgezinnen zou dit
ingrijpende consequenties hebben.
Onmogelijke opdracht
De uiteenlopende inkomenspositie van alleenen tweeverdienersgezinnen was aanleiding
voor de roemruchte tweeverdienerswetgeving.
Daarin had de wetgever de nagenoeg onmogelijke opdracht om onoverbrugbare maatschappelijke tegenstellingen te verzoenen. Enerzijds
moest hij tegemoet komen aan de wens tot verdergaande individualisering; anderzijds moest
hij rekening houden met de gezinsdraagkracht.
De compromissoire tweeverdienerswetgeving
confronteerde de samenleving dan ook met
een opmerkelijke contradictie. Alhoewel de
wetgever beoogde het individualiseringsproces
te stimuleren, was dit tegelijkertijd de aanzet
tot de tweeverdienersoperatie. Deze steunde
op de maatschappelijke overtuiging dat de
tweeverdienersgezinnen in verhouding tot de
alleenverdienersgezinnen fiscaal te gunstig
werden behandeld. Het alleenverdienerÂgezin
betaalde immers aanmerkelijk meer belasting
dan het tweeverdienersgezin met een gelijk
gezinsinkomen. Om redenen van draagkracht
was dit onaanvaardbaar. Voor de aanhangers
van de individuele belastingheffing was een
dergelijke vergelijking op gezinsÂniveau uiteraard geen relevante rekenexercitie. Beleidsmatig bleken evenwel, alle individualiseringsprincipes ten spijt, voor de besluitvorming
toch de inkomenseffecten op gezinsniveau
bepalend en doorslaggevend te zijn. In de nota
InkomensÂontwikkelingen en -verdeling merkt
het kabinet-Lubbers hieromtrent dan ook op:
‘De verdeling van besteedbare inkomens van
huishoudens zegt meer over de bestedingsÂ
mogelijkheden van individuen dan de verdeling
van individuele inkomens. Voor de bepaling
van de individuele bestedingsmogelijkheden
zijn immers niet alleen de persoonlijk verworven inkomsten relevant, maar ook de mate
waarin andere personen van dit inkomen afhankelijk zijn of waarin men zelf van het inkomen van anderen afhankelijk is’3. Daarom werd
uiteindelijk gekozen voor gezinsdraagkracht in
plaats van individuele draagkracht.
de Wet ib 2001 een stap wordt gezet op de weg naar verdere individualisering van het belastingstelsel. Daarbij was voorts de notie aanwezig
dat lage aanvangstarieven de toegang tot de arbeidsmarkt moesten
stimuleren. Tegelijkertijd werd echter als randvoorwaarde gesteld dat
draagkrachtbepalende factoren, zoals het hebben van een partner
zonder inkomen, niet zouden mogen worden veronachtzaamd. Het oude
spanningsveld tussen gezinsdraagkracht en arbeidsparticipatie bleek
nog springlevend.
Bij de vormgeving van de individualisering in de Belastingherziening
2001 werd voor een praktische benadering gekozen. Iedere partner
behield zijn eigen ‘persoonsgebonden’ inkomen (loon, winst, uitkering).
Voor het overige, niet-persoonsgebonden, inkomen is een beleidswijziging doorgevoerd. Onder de Wet IB 1964 moest dit nog verplicht worden toegerekend aan de partner met het hoogste persoonlijke inkomen.
Dat kon progressieverhogend werken. In de Wet ib 2001 werd gekozen
voor een soepele oplossing. Partners worden voor dit in de Wet ib 2001
als ‘gemeenschappelijk’ aangeduide inkomen niet langer in het wettelijk
keurslijf van verplichte toerekeningsregels gestopt. Zij mogen hun eigen
toerekeningswensen volgen. Elke verdeling is mogelijk. Deze keuzemogelijkheid vereenvoudigt de uitvoering. De inkomenstoerekening is
onder de Wet ib 2001 relevant voor het in box 1 opgenomen inkomen
uit werk en woning. Daarin wordt een progressief tarief toegepast.
De andere boxen hebben een proportioneel tarief.
Overdraagbare belastingkorting
Om redenen van arbeidsparticipatie is regelmatig bepleit de overdraagbaarheid van de belastingkorting van de niet-buitenshuiswerkende
partner te beperken4. In de Wet ib 2001 is uiteindelijk om redenen
van gezinsdraagkracht gekozen voor volledige overdraagbaarheid. Om
toch de schijn van individualiseringsbeleid overeind te houden, is de
kortingsregeling op gezinsniveau gegoten in een uitvoeringstechnisch
ingewikkelde persoonsgerichte uitbetalingsvorm. Het gezamenlijke
kortingsbedrag is echter gemaximeerd tot het gezamenlijke belastingen premie-bedrag.
figuur 1
Effectieve lastendruk bij ongelijke inkomensaanbreng, waarbij
de 50/50-procentsverhouding op 100 is gesteld. Regime ib 2001, jaar 2002
index
200
100/0
90/10
75/25
50/50
150
100
0
00
0.
12
00
0
00
11
0.
.0
00
00
00
.0
10
0
90
.0
80
.0
70
00
00
.0
60
.0
50
00
00
.0
40
.0
30
00
0
.0
Merkwaardigerwijze is bij de Belastingherziening 2001 de keuze tussen een individuele
belasting of gezinsbelasting nauwelijks onderwerp van aandacht geweest. De wetgever
heeft zich beperkt tot de constatering dat met
50
20
Grondslagkeuze in de
Belastingherziening 2001
inkomen (euro)
ESB november
2006
79
figuur 2
Effectieve lastendruk bij ongelijke inkomensaanbreng, waarbij
de 50/50-procentsverhouding op 100 is gesteld. Regime ib 1964, jaar 2000
index
200
100/0
90/10
75/25
50/50
150
100
50
0
0
0.
00
00
12
11
0.
.0
00
00
10
0
.0
00
90
70
80
.0
.0
00
00
.0
00
60
.0
00
50
.0
40
30
20
.0
.0
00
00
0
inkomen (euro)
Belastingdrukverschillen in Wet ib 2001 toegenomen
De geïndividualiseerde benadering in de inkomstenbelasting heeft als
resultaat dat de belastingdruk oploopt bij een ongelijke inkomensaanbreng. Vanwege de stapsgewijze verlaging van het toptarief van de
inkomstenbelasting van 72 procent naar zestig procent in 1990 en
vervolgens naar 52 procent in 2001, met bijbehorende verlaging van de
overige inkomensschijfpercentages, lijkt op het eerste oog het belastingdrukverhogend effect wegens ongelijke inkomensaanbreng door de
partners verminderd. Berekening leert echter dat dit niet het geval is.
De belastingdrukverschillen zijn ook in de Wet IB 2001 toegenomen
en zijn zodanig substantieel dat de discussie over de sluipende lastenÂ
verhoging voor alleenverdienersgezinnen niet mag worden ontlopen.
Figuur 1 toont de effecten van ongelijke inkomensaanbreng door de
partners in gezinsverband op basis van het voor 2002 geldende tarief. Naast de algemene heffingskorting is rekening gehouden met de
arbeidskorting. Vooral de (lagere) middenÂinkomens (gezinsÂinkomens
figuur 3
%
Verschil effectieve lastendruk tussen alleenverdiener (100/0)
en 50/50-procentsverhouding. Regime 2002 en 2000
IB 2001, regime 2002
IB 1964, regime 2000
8
Toepassing van het optionele
splitsingsstelsel
7
6
5
4
3
2
1
ESB november
2006
0
00
0.
00
00
0
12
11
0.
00
.0
.0
10
0
00
inkomen (euro)
90
.0
00
80
.0
70
00
00
.0
60
.0
50
00
.0
40
00
.0
30
20
.0
00
0
80
e 30 000 tot e 45 000) ondergaan een
relevante drukverhoging bij ongelijke inkomensÂ
aanbreng. Dit houdt vooral verband met de
vormgeving van de arbeidskorting die in feite
fungeert als een niet-overdraagbaar verlengstuk van de algemene heffingskorting. Voor
zeer lage inkomens wordt de arbeidsparticiÂ
patie nauwelijks gestimuleerd, omdat de
arbeidskorting een aanlooptraject kent met
een zeer laag kortingspercentage. De wens om
evenwicht te krijgen tussen alleen- en tweeÂ
verdienersgezinnen, is hiervan de reden.
Vervolgens is in Figuur 2 dezelfde berekening
uitgevoerd voor 2000 (het laatste jaar van
de Wet ib 1964). De arbeidskorting is daarin
vervangen door de systematiek van het arbeidskostenforfait. De belastingverhoging voor
alleenverdienersgezinnen was toen vrij stabiel
rond twintig procent hoger dan wat werd
betaald in de situatie dat beide partners een
even groot deel van het totale inkomen aanbrachten (50/50-procentsituatie).
Figuur 3 laat de toename van de gemiddelde
belastingdruk zien van de 100/0 procenta
 anbreng ten opzichte van de 50/50 procentsituatie, uitgedrukt in percentpunten, voor
2000 en 2002.
Vergeleken met 2000 blijkt het belastingverhogende effect door ongelijke inkomensaanbreng aan de onderkant van het gezinsÂ
inkomensgebouw in de Wet ib 2001 duidelijk
toegenomen. De relatieve welvaartspositie
van alleenverdienersgezinnen is verslechterd.
Opmerkelijk is dat dit effect bij de Belastingherziening 2001 nauwelijks punt van aandacht
is geweest, terwijl dit in de jaren tachtig de
gemoederen nog hevig beroerde.
Bovenstaande inkomenseffecten rechtvaardigen een herbezinning op het ‘splitsingsstelsel’
(waarin het gezinsinkomen in fifty-fiftyverhouding wordt belast). Toepassing daarvan is een
vorm van gezinsbelasting; zij sluit logisch aan
op de solidariteit in gezinsverband. Inkomsten
van de partners worden eerst samengevoegd
en dan in gelijke parten aan hen toegerekend. Vervolgens wordt iedere partner over
dit inkomen individueel belast volgens een
individueel tarief. De arbeidskorting wordt
daarbij behandeld als onderdeel van de
(gesplitste) heffingskorting. Het splitsingsstelsel, toegepast in een tweerelatie, betekent
dat beide partners automatisch naar de in het
huidige stelsel meest voordelige 50/50-verhouding worden belast, ongeacht de feitelijke
inkomensaanbreng5.
Naast het principiële argument dat draagkracht op gezinsniveau moet worden gemeten,
kan toepassing van het splitsingsstelsel ook
steunen op fiscaaltechnische argumenten6.
Het splitsingsstelsel is neutraal ten opzichte
van de inkomensaanbreng door de partners
en staat indifferent tegenover verdeling van
zorg- en werktaken. Verder is het technisch
eenvoudiger uitvoerbaar dan het individuele
stelsel, omdat inkomensoverheveling tussen de
partners onderling niet relevant is en derhalve
geen privacygevoelig en nauwelijks controleerbaar domein betreden hoeft te worden
ter beoordeling van de zakelijkheid van partnerverhoudingen. Tenslotte sluit het stelsel
als variant van de gezinsbelasting, beter aan
op andere op gezinsdraagkracht gebaseerde
regelingen, zoals inkomenssubsidies.
Nadeel van het splitsingsstelsel is dat het niet
prikkelt tot arbeidsparticipatie van beide partners. Voorts betekent de splitsing een extra
administratieve handeling.
Conclusie
Mede om arbeidsmarktredenen is de inkomstenbelasting geïndividualiseerd. Voorts is een
deel van de heffingskorting omgezet in een
arbeidskorting. Daardoor wordt de belastingdruk op gezinsniveau in sterke mate bepaald
door de inkomensaanbreng binnen de gezinshuishouding. Ongelijke aanbreng impliceert in
een progressieve tariefstructuur een substantiële drukverhoging. In de Wet IB 2001 is dat
effect versterkt. Dit creëert spanning tussen
alleenverdieners- en tweeverdienersgezinnen.
Het splitsingsstelsel kan deze spanning
verzachten. In het algemeen zou ik de verdeling van zorg- en werk-taken in gezinsverband
willen rekenen tot het private domein waar
de overheid buiten dient te blijven. Daaraan
voldoet het splitsingsstelsel. Anderen vinden
echter dat de maatschappelijk gegroeide rol
conformiteit onwenselijk is en moet worden opengebroken door gelijke
verdeling van zorg- en werktaken en arbeidsmarktparticipatie fiscaal te
faciliëren. Deze stroming heeft in de Belastingherziening 2001 het pleit
gewonnen. Op zich is dat niet verbazingwekkend; wel dat dit proces
zich zo geruisloos heeft voltrokken.
1 Hieronder werd verstaan het inkomen uit een ‘tegenwoordige
dienstbetrekking’ (of een daarmee gelijk te stellen categorie
arbeidsinkomen) en de winst uit een feitelijk door haar gedreven
onderneming (of daarmee gelijk te stellen winstaandeel in de
onderneming van haar man in verband met haar werkzaamÂ
heden daarin).
2 Tweede Kamer, vergaderjaar 1979-1980, 15 835.
3 Tweede Kamer, vergaderjaar 1883-1984, 18189, nr. 1-2,
blz. 41.
4 Zo was onder de Wet IB 1964 een gedeelte van de belastingvrije som niet overdraagbaar. Dit was de zogenoemde
‘bovenbasisaftrek’. Deze vertoont enige gelijkenis met de
huidige arbeidskorting. Ook was om inkomenspolitieke redenen de overdraagbaarheid van de belastingvrije som in de
Wet IB 1964 aan stringente inkomensgrenzen gebonden.
Overschrijding daarvan kon toetreding tot de arbeidsmarkt of
uitbreiding van werkzaamheden erg onaantrekkelijk maken.
5 Soms wordt niet precies in tweeën gesplitst, maar wordt een
splitsingsfactor < 2 gebruikt. Op die wijze wordt indirect rekening gehouden met de schaalvoordelen van het samenleven
of met inkomensafhankelijke kinderen. Het is beter via kinderÂ
bijslag (kinderkorting) rekening te houden met de aanwezigheid van inkomensafhankelijke kinderen.
6 L.G.M. Stevens, Solidair of solitair, De relevantie van de leefvorm voor het inkomensbeleid, oratie 1986, Kluwer, Deventer.
ESB november
2006
81