Het belastingstelsel is niet meer evenwichtig en leidt daarom tot maatschappelijke tegenstellingen. Een blauwdruk voor een hervormd belastingstelsel laat zien dat een eenvoudiger en evenwichtiger systeem haalbaar is.
In het kort
– De onevenwichte belasting van arbeid en vermogen leidt tot ongewenste maatschappelijke tegenstellingen.
– Ondernemersfaciliteiten, toeslagen en heffingskortingen moeten worden vereenvoudigd als onderdeel van belastinghervorming.
– Een evenwichtig belastingstelsel is haalbaar met een vlakke tariefstructuur van de inkomstenbelasting en een uniform btw-tarief.
Om marktfalen te beprijzen en sociaal-maatschappelijk gewenst beleid te effectueren kan het wenselijk zijn het belastingstelsel als instrument in te zetten. Dat mag echter geen gemakzuchtige keuze zijn. Een feit is dat daarvoor ingezette subsidies en heffingen in het verleden te gemakkelijk ‘meeliepen’ in het rondpompcircuit en ontglipten aan een voorafgaande kritische nut- en noodzaakanalyse (Algemene Rekenkamer, 2017). Begeleidende maatregelen moesten worden ingezet om de inkomensverhoudingen binnen acceptabele marges te houden. Dat leidde vervolgens tot systeemspanningen, want dergelijke instrumenten staan op gespannen voet met het draagkrachtbeginsel dat geldt als profielbepalend kenmerk van ons belastingstelsel. De geloofwaardigheid van het stelsel werd daardoor op tal van onderdelen ondergraven. Overtrokken instrumentalisme heeft per saldo geleid tot een onevenwichtig belastingstelsel en tegenstellingen in de maatschappelijke verhoudingen: huurders tegenover eigenwoningbezitters, zzp’ers tegenover werknemers, alleenverdieners tegenover tweeverdieners, vermogenden tegenover onvermogenden (Caminada en Stevens, 2017). Ook de uitvoerbaarheid en naleving hebben daardoor schade opgelopen. De vraag is dus welke knelpunten in het huidige belastingstel moeten worden opgelost en hoe de blauwdruk van een hervormd stelsel eruitziet als wordt gestreefd naar evenwicht in de belasting voor de diverse inkomensgroepen.
Belastingdruk arbeid en vermogen
Elke ontvangen euro verschaft gelijke draagkracht, ongeacht de wijze waarop deze euro is verdiend. Dit betekent dat beleidsmakers niet alleen een globaal evenwicht moeten creëren in de belastingheffing tussen arbeidsinkomen en vermogensinkomen, maar dat zij er ook voor moeten zorgen dat binnen de categorie ‘arbeidsinkomen’ en de categorie ‘vermogensinkomen’ de afzonderlijke inkomenscomponenten in beginsel op gelijke wijze worden belast. Dit vanuit het draagkrachtbeginsel geformuleerde neutraliteitsprincipe (fiscalisten spreken van een globaal evenwicht) wordt verstoord zodra de wetgever zich om beleidsmatige redenen geroepen voelt bepaalde inkomsten lichter of juist zwaarder te belasten. Deze met de draagkrachtbenadering strijdige maatregelen leiden tot maatschappelijk ongewenste scheefgroei en complexiteit, en ondergraven de maatschappelijke aanvaarding van het belastingstelsel (Caminada en Stevens, 2017).
Vennootschaps- en inkomstenbelasting
De vormgeving van een belastingstelsel moet in de pas lopen met de internationale en Europese economische integratie. Dat geldt zeker voor kleinere landen met een open economie, zoals Nederland. De mobiliteit van de productiefactoren arbeid en kapitaal beperkt de ruimte van nationale overheden om naar eigen inzicht belasting te heffen. Zo kan elk land formeel eigenmachtig grondslag en tarief van de vennootschapsbelasting (vpb) bepalen, maar in werkelijkheid wordt de vrijheidsgraad beperkt door de internationale krachtsverhoudingen die inwerken op de totstandkoming van het effectieve tarief. Landen zijn sinds de jaren tachtig onderworpen aan toenemende ‘belastingconcurrentie’. Dat heeft ook de noodzaak versterkt om te komen tot een gecoördineerde internationale aanpak van grensoverschrijdende belastingontwijking door grenzen te stellen aan het uithollen van de belastinggrondslag en het ontwikkelen van een geharmoniseerde grondslag.
In dat harmonisatieproces vormen de nationale verschillen in fiscale behandeling tussen het eigen (risicodragende) en het vreemde (risicomijdende) vermogen een belangrijk obstakel. Gelijke behandeling kan langs twee verschillende routes worden bereikt, hetzij door de kosten van vreemd vermogen niet langer aftrekbaar te stellen, hetzij door een aftrekfictie te introduceren voor het eigen vermogen. Het ook mogelijk beide routes te combineren. Ook in de Nederlandse vennootschapsbelasting wordt het eigen vermogen gediscrimineerd. Zo lang nog niet in geharmoniseerd verband voor de ongelijke behandeling van vreemd en eigen vermogen een oplossing is gevonden, zal Nederland op eenzijdige wijze de achterstelling van eigen vermogen moeten afzwakken.
De door de internationale verhoudingen bepaalde effectieve vpb-druk heeft via de noodzaak tot instandhouding van het globale evenwicht binnen het belastingstelsel ook zwaarwegende consequenties voor de tariefstructuur van de inkomstenbelasting. Dat is het meest voelbaar via het aanmerkelijkbelangregime van box 2. Maar ook de beleggers in box 3 hebben daarmee te maken via de vermogensrendementsheffing, voor zover zij beleggen in eigen vermogen van vpb-lichamen. Naast de inkomstenbelasting betalen deze aandeelhouders immers ook indirect via de onderliggende vennootschappen vennootschapsbelasting. De aldus gecombineerde belastingdruk in box 2 en 3 heeft vervolgens uitstralingseffecten naar de belastingheffing over het winstinkomen en het arbeidsinkomen in box 1.
Vertrekpunt voor het hervormingsvoorstel is om het globale evenwicht tussen de inkomsten- en vennootschapsbelasting te herstellen. Dat was ook de basis bij de vormgeving van de Wet IB 2001. De gecombineerde belastingdruk van de vennootschapsbelasting samen met de aanmerkelijkbelangheffing (ab) over de uitgedeelde dividenden of gerealiseerde verkoopwinst op de aandelen werd toen op 51,25 procent gesteld (35 procent plus 25 procent over 65 procent). Het toptarief van box 1 werd bepaald op 52 procent. Door de latere stapsgewijze verlaging van het vpb-tarief van 35 naar 20 procent (25 procent voor winsten boven de 200.000 euro) is dit globale evenwicht weer verloren gegaan. Momenteel bedraagt de gecombineerde belastingdruk voor aanmerkelijkbelanghouders bij vennootschapswinsten tot 200.000 euro 40 procent en daarboven 43,75 procent, beduidend lager dus dan het toptarief in box 1 dat nog steeds 52 procent bedraagt. Dat maakte de bv-vorm steeds aantrekkelijker. Om de daardoor opgeroepen arbitrage af te zwakken werd in box 1 een mkb-winstvrijstelling ingevoerd van (thans) veertien procent en een gebruikelijkloonregeling als minimumloon voor de in de bv werkzame aanmerkelijkbelanghouder. Deze mkb-winstvrijstelling veroorzaakte echter op haar beurt in box 1 scheefgroei tussen ondernemers (toptarief 44,72 procent) en niet-ondernemers (toptarief 52 procent).
De ontstane tariefspanningen tussen de vennootschaps- en inkomstenbelasting kunnen worden getemperd door te kiezen voor een combinatie van 22,5 procent vpb met 20,0 procent ab. Dat resulteert in een effectief tarief van 38,0 procent (22,5 procent plus 20 procent over 77,5 procent). Dit tarief kan als ‘spiltarief’ fungeren bij de verdergaande vereenvoudiging van de tariefstructuur in box 1.
Instrumentele verstoringen
Eerst wordt voor een drietal verstoringen aangegeven hoe de scheefgroei kan worden teruggedrongen: de zelfstandigenaftrek, het eigenwoningregime en de ondernemersfaciliteiten.
De zelfstandigenaftrek
De zelfstandigenaftrek is ingevoerd om ondernemers compensatie te bieden voor het feit dat zij – anders dan werknemers – zelf hun sociale zekerheid en pensioen moeten verzorgen. Voor de toegang tot deze aftrek is de juridische definitie van het ondernemerschap (en het daaraan verbonden urencriterium) van cruciaal belang. De zelfstandigenaftrek heeft, samen met de mkb-winstvrijstelling en andere ondernemersfaciliteiten, een grote zuigkracht uitgeoefend op het fiscale ondernemerschap, waardoor Nederland momenteel circa één miljoen zzp’ers telt. Vooral de zelfstandigenaftrek voor zzp’ers heeft andere arbeidsverhoudingen in een concurrentieachterstand gedrongen. Dat geldt met name voor de traditionele banen waarin de werknemers verplicht aan de werknemersverzekeringen en collectieve pensioenopbouw zijn onderworpen. De ondernemersfaciliteiten in combinatie met kostenverhogende sociale lasten en de doorbetalingsverplichting bij ziekte voor werknemers hebben het arbeidsaanbod door zzp’ers, dat economisch substitueerbaar is voor de arbeid die in loondienst wordt aangeboden, verhoudingsgewijs te goedkoop gemaakt. De spanning tussen traditionele banen en de zzp-status is door de ondernemersfaciliteiten veel te groot geworden. Uitgaande van een brutobeloning van 24.000 euro heeft de zzp’er (mede door de toeslagen) een besteedbaar inkomen van 28.228 euro, terwijl dat voor de werknemer 20.885 euro bedraagt. De werkgever moet voor het brutoloon van 24.000 euro vanwege de bijbehorende sociale lasten uitgaan van een kostprijs van 35.792 euro. Het is evident dat dit een belangrijke oorzaak is van de maatschappelijke scheefgroei op de arbeidsmarkt.
Verlaging van de zelfstandigenaftrek ligt voor de hand, maar een complicatie is het gegeven dat de zelfstandigenaftrek voor een zeer grote groep zzp’ers in feite fungeert als een sociaal vangnet. Hun tarieven zijn zo laag dat ze zonder de zelfstandigenaftrek te weinig inkomen hebben. De zelfstandigenaftrek rigoureus afschaffen is daarom geen optie. De saneringsoperatie kan slechts worden uitgevoerd door het aftrekbedrag stapsgewijs te verlagen. Via de lijfrentepremieaftrek hebben zzp’ers fiscale ruimte hun elementaire sociale zekerheid af te dekken. De budgettaire ruimte door vermindering van de zelfstandigenaftrek zou benut kunnen worden om een zzp-ondersteuningsfonds te vormen dat collectieve verzekering tegen arbeidsongeschiktheid realiseert en onverzekerbare risico’s afdekt. Het tempo en de mate waarin deze aanpassing worden doorgevoerd zijn uiteraard een politieke zaak. Maar hoe langer de politiek wacht, hoe moeilijker het wordt.
Normaliseer het eigenwoningregime
Het eigenwoningregime is bij invoering van de Wet IB 2001 om politieke redenen ondergebracht in de progressieve box voor werk en woning (box 1), terwijl het regime voor de andere particuliere vermogensbestanddelen is geregeld in box 3. De stimulering van het eigenwoningbezit schuilt in de vaststelling van een relatief laag eigenwoningforfait, gecombineerd met integrale aftrekbaarheid van de rente en kosten van de eigenwoningschuld. Op die wijze wordt in 2017 zeven miljard euro aan de schatkist onttrokken. Door deze vormgeving komt het fiscale voordeel vooral ten goede aan de hoge-inkomensgroepen.
Voor een globaal fiscaal evenwicht tussen de verschillende vormen van inkomsten uit vermogen, is het passend het eigenwoningregime over te brengen naar box 3. Zo kan de bestaande rentearbitrage worden afgezwakt en wordt de schuld van gezinnen, en hun financiële kwetsbaarheid, geleidelijk verminderd. Bovendien kunnen zo de denivellerende effecten op de inkomensverhoudingen worden teruggedrongen. Aanpassing van de regeling is ook noodzakelijk omdat de thans geldende eigenwoningregeling zo complex is geworden, dat de uitvoerbaarheid ervan te kwetsbaar is. De in 2013 van kracht geworden renteaftrekbeperkingen zijn slechts van toepassing op nieuwe gevallen. Deze ongelijke behandeling valt moeilijk te rechtvaardigen.
Het heeft de voorkeur het eigenwoningregime langs de weg der geleidelijkheid aan te passen en onder te brengen in de vermogensrendementsheffing. Dat geldt zowel voor de eigen woning als voor de daarop betrekking hebbende schuld. Daarmee wordt de rentearbitrage in de kiem gesmoord. Het is desgewenst mogelijk ook in box 3 het eigenwoningbezit te blijven bevorderen door een vrijstelling in te voeren voor vermogen dat is geïnvesteerd in de eigen woning, vergelijkbaar met de eveneens in box 3 bestaande vrijstelling van maatschappelijke beleggingen. Daarbij kan worden gedacht aan een vrijstelling van 200.000 à 300.000 euro. Anders dan nu het geval is, komt de tegemoetkoming in box 3 dan niet langer vooral het dure segment ten goede, maar is het effect met name gericht op het modale woningbezit. De hypothecaire schuld blijft in de box 3-variant aftrekbaar als onderdeel van de rendementsgrondslag (die daardoor ook negatief moet kunnen worden en als belastingkorting kan worden uitbetaald). Een andere aanpassingsroute kan lopen via het verhoogde eigenwoningforfait (2,35 procent) voor woningen boven de 1.060.000 euro (bedrag van de zogenoemde ‘villabelasting’ in 2017) door de ingangswaarde van deze ‘villabelasting’ jaarlijks met een bepaald bedrag te verlagen totdat de gewenste evenwichtswaarde wordt bereikt, waarbij het bestaande regime zonder grote deining kan worden omgezet in de box 3-variant. Tegen het toptarief van box 1 is deze forfaitaire inkomenscomponent immers vergelijkbaar met het effectieve tarief van 1,2 procent van box 3 (52 procent van 2,35 procent is redelijk in balans met 30 procent van 4 procent).
Ondernemersfaciliteiten
Ook de ondernemersfaciliteiten zijn toe aan een stroomlijning. Zo is de oudedagsreserve, die belastinguitstel mogelijk maakt, onnodig gecompliceerd. Ze wordt daarom door veel ondernemers onvoldoende begrepen. De Belastingdienst moet veel energie stoppen in het handhaven van zijn fiscale claim op deze reserve. Soms moeten ondernemers zelfs tegen hun zin de onderneming voortzetten, omdat ze niet in staat zijn de belasting te betalen die het gevolg zou zijn van het staken van hun onderneming en de daarmee verbonden opheffing van de oudedagsreserve. Bovendien is de effectiviteit van de regeling kwestieus. Tijd om een punt te zetten achter de regeling. De verdere opbouw van de oudedagsreserve wordt gestopt en ondernemers kunnen kiezen tussen reguliere afwikkeling van de reeds opgebouwde oudedagsreserve of afkoop tegen een aantrekkelijk tarief. De bestaande lijfrentefaciliteit geeft voldoende ruimte voor een verzekerde oudedagsvoorziening.
Investeringsfaciliteiten, zoals de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek, kunnen zonder problemen worden gestroomlijnd en vereenvoudigd. De bestaande doorschuiffaciliteiten bij vrijval van de stakings- of overlijdenswinst kunnen beter worden vervangen door invorderingsfaciliteiten.
Fiscalisering en tariefstructuur
Het draagkrachtbeginsel is verbonden met de progressieve tariefstructuur van de inkomstenbelasting. Tegelijkertijd zijn de oplopende tarieven een oorzaak van de bestaande complexiteit. Een vlakkere tarieflijn biedt een alternatief waarmee een aantal knelpunten in de bestaande wetgeving kan worden opgelost. Een vlakkere tarieflijn leidt ook tot meer neutraliteit in de inkomenstoerekening tussen de partners en bijgevolg tot een minder ongelijke verdeling van de belastingdruk tussen alleen- en tweeverdienersgezinnen. De budgettaire ruimte kan worden verkregen door de btw-tarieven geleidelijk te uniformeren en te verhogen.
Ook is het gewenst de premieheffing volksverzekeringen en de inkomensafhankelijke premieheffing zorgverzekering te integreren in de loon- en inkomstenbelasting (fiscalisering). Aangezien de premieheffing volksverzekeringen beperkt is tot de twee laagste inkomensschijven in box 1, slaan de door de vergrijzing groeiende premielasten vooral neer in het onderste loonsegment. Dat maakt laagbetaalde arbeid relatief duur en belemmert de arbeidsparticipatie. Dat geldt ook voor de premieheffing Zvw. Via fiscalisering wordt de premielast evenwichtiger over de inkomensgroepen verdeeld. De relatief hoge lastendruk aan de onderkant van het loongebouw wordt daardoor gematigd. De premiedruk wordt zo uitgesmeerd over de inkomsten uit vermogen in box 2 en 3.
In de budgetneutraal uitgevoerde blauwdruk voor belastinghervorming komt bij een geüniformeerd btw-tarief van achttien procent een gefiscaliseerd basistarief voor de inkomstenbelasting uit op 33,8 procent met een tweede tarief van 43,8 procent voor inkomens boven de 55.000 euro. Circa tien procent van de belastingplichtigen met de hoogste inkomens zou met dit toptarief te maken krijgen. Dus voor het overgrote deel van de belastingplichten is er sprake van een vlaktaks van 33,8 procent. Voor ondernemers in box 1 is voorzien in een mkb-winstaftrek van twaalf procent over winsten vanaf 55.000 euro, waardoor in dit winsttraject een effectief tarief ontstaat van 38,55%. Mooi in evenwicht met het eerder genoemde spiltarief van 38 procent dat geldt als de gecombineerde belastingdruk (ab en vpb) in box 2. Verder wordt in deze blauwdruk het tarief van box 3 gehandhaafd op dertig procent. Zodra dit mogelijk is, kan de op ficties gebaseerde vermogensrendementsheffing van box 3 worden omgebouwd tot een uitvoerbare vermogenswinstbelasting.
Toeslagen en heffingskortingen
De doorwerking van evenwichtverstorende elementen in de inkomstenbelasting naar de toeslagen versterkt het probleem van de rechtvaardige verdeling van de belastingdruk. Ook de heffingskortingen moeten daarop beter worden afgestemd. Beide trajecten worden toegelicht.
Wisselwerking inkomstenbelasting en toeslagen
De toeslagsystematiek en de loon- en inkomstenbelasting zijn gebrekkig op elkaar afgestemd. De belastingheffing is gebaseerd op het individuele inkomen, terwijl de toeslagen afhankelijk zijn van het huishoudinkomen. Het draagkracht- en toeslagprofiel volgen elk een eigen patroon. Daardoor dragen miljoenen mensen bij aan de financiering van de collectieve uitgaven, terwijl tegelijkertijd (veelal dezelfde) miljoenen huishoudens inkomensondersteuning ontvangen voor zorg- en huurkosten, kosten voor kinderen en kinderopvang. Zo wordt er nodeloos veel geld rondgepompt. Dat legt een zware uitvoeringslast op de Belastingdienst.
De bestaande koppeling van het toeslaginkomen aan het belastbare inkomen leidt ertoe dat ook de niet-draagkrachtgebonden aftrekposten (onder andere zelfstandigenaftrek, investeringsaftrek, hypotheekrenteaftrek) doorwerken in het toeslaginkomen. Reeds werd opgemerkt dat een zzp’er die met zijn werkzaamheden een gelijk inkomen behaalt als een werknemer in dienstbetrekking door het feit dat hij een zelfstandigenaftrek krijgt, aanmerkelijk hogere toeslagen kan ontvangen dan de werknemer. Het ligt voor de hand deze oneigenlijke doorwerking van instrumentele aftrekposten naar de toeslagtoekenning af te schaffen. Daardoor wordt een grotere gelijkheid in behandeling verkregen en kan het rondpompen van geldstromen worden verminderd.
Heffingskortingen
Om principiële redenen en ter vereenvoudiging moet de inkomensafhankelijke algemene heffingskorting worden vervangen door een inkomensonafhankelijke korting. Ook de vormgeving van de arbeidskorting is uit het spoor gelopen. Ze is ingegeven door participatieoverwegingen die op gespannen voet staan met het draagkrachtbeginsel. De korting is daardoor los komen te staan van de vraag of de belastingplichtige zelf kosten voor zijn arbeidsactiviteiten heeft moeten maken. Dat blijkt uit het feit dat de arbeidskorting ook wordt toegekend aan de personen die als ondernemer of als resultaatgenieter de gemaakte kosten kunnen aftrekken. De heffingsgrondslag is daardoor onzuiver geworden.
Het heeft de voorkeur de bestaande arbeidskorting te splitsen in twee afzonderlijke elementen. Met het eerste element kan weer worden teruggekeerd naar de vóór de introductie van de Wet IB 2001 bestaande situatie, door naast het reiskostenforfait een aftrekbarekostenforfait voor werknemers in te voeren. Wel wordt voor gevallen waarin de feitelijke kosten beduidend hoger zijn en een substantiële doelmatigheidsdrempel overschrijden, een aanvullende aftrek in de inkomstenbelasting voorgesteld. Het tweede element van de regeling voorziet in een arbeidsmarktinstrument volgens het patroon van de bestaande arbeidskorting (maar zonder inkomensafhankelijke afbouw) voor degenen die inkomsten uit tegenwoordige arbeid verrichten.
Ook op andere punten zijn heffingskortingen aan revisie toe. Om ongewenste effecten te elimineren moet de ouderenkorting per partner worden gekoppeld aan het gezamenlijke verzamelinkomen. Zodoende worden de huidige grillige toerekenings- en springeffecten geneutraliseerd.
De beperking in de overheveling van de heffingskorting tussen partners (‘aanrechtsubsidie’ is maximaal veertig procent van de algemene heffingskorting) staat op gespannen voet met het karakter van de algemene heffingskorting als tariefcomponent in een belasting naar gezinsdraagkracht. Bovendien werkt deze maatregel als stimulering tot deelname aan de arbeidsmarkt niet adequaat. Vermogende gezinnen kunnen zich immers door het toerekenen van inkomsten uit vermogen aan de partner met het laagste inkomen gemakkelijk aan de nadelige werking van de geleidelijke afbouw onttrekken. Het is gewenst deze scheefgroei in belastingdruk tussen alleen- en tweeverdienersgezinnen een halt toe te roepen door het afbouwmechanisme meteen te stoppen en zo mogelijk zelfs geleidelijk terug te draaien.
Kernpunten belastinghervorming
Hervorming van het belastingstelsel is gewenst en haalbaar. Het kernpunt van de in dit artikel geschetste blauwdruk is, op basis van een geüniformeerd btw-tarief van achttien procent, het fiscaliseren van de premieheffing volksverzekeringen en de inkomensafhankelijke zorgpremie. Voor inkomens tot 55.000 euro kan een basistarief worden ingevoerd van 33,8 procent. Voor inkomens vanaf 55.000 euro wordt een ‘surplus-tarief’ van 43,8 procent toegepast. Daarmee is voor negentig procent van de belastingplichtigen in feite sprake van een vlaktaks van 33,8 procent. De inkomensonafhankelijkheid van de algemene heffingskorting wordt geheel hersteld en de steeds verdergaande beperking in de benuttingsmogelijkheid voor partners zonder of met gering inkomen wordt teruggedraaid. De arbeidskorting en ouderenkorting worden beter op hun functie afgestemd. Voor box 3 wordt overgestapt naar een aangepaste vermogenswinstbelasting. Ook de toeslagen worden gestroomlijnd. Ze worden beter gericht op de gevallen waarin inkomensondersteuning echt nodig is. Het voorstel is om de toeslagdoelgroep te beperken tot vijftien à twintig procent van de huishoudens met de laagste inkomens. Met deze blauwdruk wordt het belastingstelsel eenvoudiger en wordt het noodzakelijke globale evenwicht in de belastingdruk op inkomen en vermogen bereikt.
Literatuur
Algemene Rekenkamer (2017) Zicht op belastingverlichtende regelingen. Den Haag, 1 februari 2017.
Caminada, K. en L. Stevens (2017) Instrumenteel fiscaal beleid: oorzaak van complexiteit en scheefgroei. Weekblad Fiscaal Recht, 2017(50), 307.
Auteur
Categorieën
