Ga direct naar de content

Fiscale aspecten van de interne markt

Geplaatst als type:
Gepubliceerd om: maart 9 1988

Fiscale aspecten van de
interne markt
In augustus 1987 heeft de Europese
Commissie bij de Raad van ministers
concrete voorstellen ingediend over de
opheffing van grensbelemmeringen
van fiscale aard (btw en accijnzen).
Deze voorstellen vormen een nadere
uitwerking van het fiscale deel van het
Witboek1 van juni 1985, waarin een
overzicht is gegeven van de maatregelen die nodig zijn om de interne markt
van de EG tijdig – dat wil zeggen uiterlijk eind 1992 – te kunnen verwezenlijken. De SER-commissie Internationale
Sociaal-Economische Aangelegenheden (ISEA) heeft de Nederlandse regering onlangs geadviseerd over deze ingrijpende voorstellen2. In dit artikel worden de hoofdlijnen van het advies uiteengezet. Eerst wordt een schets gegevan van de huidige situatie, daarna
volgt een samenvatting van de voorstellen van de Europese Commissie.

De huidige situatie
In 1968 zijn de douanerechten in het
intracommunautaire verkeer afgeschaft; de douanebemoeienis met dit

verkeer is echter blijven bestaan. Deze
bemoeienis houdt onder andere verband met de noodzaak tot het verrichten van grensverrekeningen: restituties
van btw bij uitvoer en heffingen van btw
bij invoer. In geval van accijnsplichtige
goederen wordt gewoonlijk gebruik gemaakt van entrepots, waar de goederen
onder toezicht worden opgeslagen met
opschorting van belasting. Bij uitvoer
onder douaneverband blijft de heffing
opgeschort. Nadat het bewijs van uitvoer is geleverd wordt deze vervolgens
geannuleerd. Daartoe moeten aan de
grens controles worden verricht. Verder
wordt bij binnenkomst in het land van invoer het accijnsbedrag vastgesteld dat
moet worden betaald wanneer de goederen in het vrije verkeer worden gebracht.
De nationale stelsels van indirecte
belastingen zijn sterk verschillend. De
grondslag voor de verschillende btwstelsels is weliswaar vrijwel uniform3,
maar de variatie in het aantal btw-tarieven en in de hoogte van de tarieven (bij
voorbeeld het standaardtarief: 12-25%)
is groot (vergelijk de figuur). Bovendien
is de tariefindeling verre van uniform. Bij
de accijnzen is de verscheidenheid nog

Figuur. Btw-tarieven in de EG, voorgestelde bandbreedtes en huidige tarieven,
april 1987
40

o standaardtarief
• verlaagd tarief
a verhoogd tarief

30-

20
Voorgestelde
bandbreedte
verlaagd tarief

14

10
Voorgestelde
bandbreedte
standaardtarief

4

0

—i—i—i—i—i—i—t—i—i—»—i—»—
N L B B R D D K F G R I E R I L U X P SPVK

groter: er zijn verschillen in grondslag
van de heffing, tarief hoogte en tariefstructuur (verhouding tussen specifieke
heffing en ad-valoremrecht plus btw).
De Benelux ligt bij het slechten van
de fiscale grensbelemmeringen lets
voor op de EG. Belangrijkste verworvenheid isde verleggingsregeling. Door
de btw-heffing te verleggen van de aangifte ten invoer naar de periodieke binnenlandse btw-aangifte zijn de formaliteiten bij invoer vereenvoudigd. De btwverleggingsregeling voor de EG is door
de Europese Commissie in 1982 neergelegd in de ontwerp-Veertiende richtlijn4. Deze richtlijn is door de Raad van
ministers nimmer goedgekeurd en onlangs door de Commissie weer ingetrokken. In het in 1985 uitgebrachte Witboek werd de verleggingsregeling nog
als een nastrevenswaardige interimoplossing aangemerkt. Geconcludeerd
werd echter dat, indien men grensoverschrijdende leveringen binnen de EG
op precies dezelfde wijze wil behandelen als leveringen binnen een lidstaat,
met betrekking tot de btw de volgende
maatregelen nodig zijn:
– vervanging van restitutie bij uitvoer
en heffing bij invoer door belastingheffing in het land van levering;
– invoering van een communautair
verrekeningssysteem om de belasting ten goede te doen komen aan de
lidstaat waar het verbruik plaatsvindt
(conform het bestemmingslandbeginsel);
– verkleining van de verschillen in btwtarieven tussen de lidstaten (om fraude, belastingontwijking en concurrentieverstoring tegen te gaan).
Ten aanzien van de accijnsplichtige
goederen stelt het Witboek vast dat de
gelijke behandeling van grensoverschrijdende en binnenlandse transacties gerealiseerd kan worden door het
onderling verbinden van de entrepotstelsels, het handhaven van het be1. Europese Commissie, De voltooiing van

de interne markt (Witboek), COM(85) 310
def., Brussel, 14 juni 1985.
2.SER-commissie ISEA, Advies fiscale

aspecten van de interne markt EG, publikatie 87/23, Den Haag, 1987.

Gegevens ontleend aan: Europese Commissie, Voltooiing van de interne markt: aanpassing van de tarie-

ven en harmonisatie van de structuren van de indirecte belastingen (Algemene Mededeling), COM(87)
320 def., Brussel, 21 augustus 1987, biz. 9.

240

3. Zie voor de systematiek van de btw: S.
Cnossen, Fiscaal-economische analyse van
de btw, ESB, 29 april 1981, biz. 384-392.
4. Publikatieblad, C 203, 6 augustus 1982.

stemmingslandbeginsel en het onderling aanpassen van de nationals accijnsstelsels. Bij de onderlinge aanpassing van de btw- en accijnstarieven
dacht de Europese Commissie – op basis van de situatie in de VS – aan het
toelaten van een marge van ongeveer
2,5% (in termen van de detailhandelsprijs) rond een vast te stellen streeftarief.
De voorstellen in het Witboek zijn op
verzoek van de Economische en Financiele Raad (Ecofin) onderzocht door
een ambtelijke ad-hocgroep onder
voorzitterschap van de Nederlandse directeur-generaal Schoemaker. Uit het
verslag van de groep van medio 1986
blijkt dat niet alle delegaties overtuigd
waren van de noodzaakdefiscale grenzen op te heffen5. Gegeven echter de
doelstelling van volledige opheffing
werden de door de Europese Commissie voorgestelde maatregelen noodzakelijk maar nog onvoldoende genoemd.
Ten aanzien van het verrekeningssysteem en het stelsel van onderling verbonden accijnsentrepots werd een aantal ernstige problemen gesignaleerd.
De hoofdconclusie van de ad-hocgroep
(overgenomen door de Ecofin) was dat
een eindoordeel alleen mogelijk is op
grand van een concreet ingevuld, voiledig pakket maatregelen.

Voorstellen van de Europese
Commissie
Het gevraagde pakket is door de Europese Commissie in de zomer van
1987 in een mededeling, een werkdo-

cument en een zevental richtlijnen
neergelegd6. Ten opzichte van het Witboek springen twee verschillen – de nadere uitwerking van het btw-verrekeningssysteem en de verdergaande onderlinge aanpassing van de accijnstarieven – in het oog.
In het werkdocument schetst de Europese Commissie een btw-verrekeningssysteem dat in opzet duidelijk afwijkt van het stelsel dat de ad-hocgroep
bij de beoordeling van het fiscale deel
van het Witboek in gedachten had. Het
belangrijkste verschil is dat in het Commissie-voorstel clearing van gesaldeerde (input en output) btw-stromen via
een centrale instantie (de Europese
Commissie) plaatsvindt, terwijl de gedachten tot voor kort nog uitgingen naar
een systeem van clearing van op louter
input-btw-gegevens gebaseerde vorderingen. Het voorgestelde verrekeningsmechanisme kenmerkt zich door:
– de door de Europese Commissie te
beheren centrale rekening, luidende
in Ecu’s, die periodiek (maandelijks)
gevoed wordt door de netto-exporterende lidstaten; aan de netto-importerende lidstaten wordt even frequent uitbetaald;
– het verrekenen op basis van door
elke lidstaat zelf te verstrekken gegevens over de netto-positie, dat wil
zeggen het saldo van input- en output-btw.
Afschaffing van de fiscale binnengrenzen acht de Europese Commissie
niet mogelijk zonder een voorafgaande
toenadering van de btw-tarieven. Daartoe formuleert zij concrete voorstellen
met betrekking tot het aantal tarieven,

de tariefniveaus en de tariefgroepindeling. Daarbij is gepoogd zo goed mogelijk aan te sluiten bij de huidige situatie
in zo veel mogelijk lidstaten. Gekozen
is voor twee soorten tarieven, een normaal en een verlaagd tarief. Het verlaagde tarief zal moeten gelden voor
eerste-levensbenodigdheden:voeding,
energie voor verwarming en verlichting
alsmede water, geneesmiddelen, boeken, kranten en periodieken, en personenvervoer; het normale tarief is van
toepassing op de overige btw-plichtige
verrichtingen. Ter vermijding van al te
sterke, fiscaal ge’i’nduceerde, concurrentieverstoringen stelt de Europese
Commissie voor het normale tarief een
bandbreedte van 6 procentpunt (1420%) en voor het verlaagde tarief een
bandbreedte van 5 procentpunt (4- 9%)
voor.
Met betrekking tot de accijnsplichtige
goederen worden concrete tariefvoorstellen gedaan (zie label 1). Voor de
specifieke tarieven (op alcoholische
dranken, minerale olien en tabaksfabrikaten) worden bepaalde bedragen in
Ecu voorgesteld. Alleen voor de ad-valoremheffingen (op tabaksprodukten)
blijft – in samenhang met het nationale
standaard-btw-tarief – een zekere flexibiliteit gehandhaafd. Feitelijk komt de
toenadering grotendeels neer op een
unificatie. Deze wordt nodig geacht omdat over accijnsplichtige goederen ook
btw wordt geheven en de gecombineerde working van accijns- en btw-tariefverschillen tot onaanvaardbaar grote
fiscaal ge’i’nduceerde prijsverschillen
kan leiden.

Beoordeling van de voorstellen
Tabel 1. Overzicht van accijnstarieven (in Ecu)
Accijnsplichtige
goederen

Voorstel

EG-gemiddelde

Europese

Tarief
in
Nederland

Commissie

rekenkundig

1.271
17″
17

1 .271
58
22,5

340
177
50

340
153
62

19,5
52-54%

19,5
53%

26
36%

34-36%
54-56%

35%
55%

20%d
56%

gewogen

Alcoholische dranken

– zuivere alcohol (1 hi)
– wijn (1 hi)
– bier (1 hi)
Minerals olien
-benzine (1000 1)
-diesel(IOOOI)
– huisbrandolie (1 000 I)
Sigaretten
– specifiek recht (per 1000)
– ad valorem recht + btwc
Overige tabaksfabrikatenc
– sigaren en cigarillos
– rooktabak

1298
33
20
336
177
50

340
109
44

a. Gegevens per 1-4-1987 (1 Ecu = 2,34).
b. Mousserende wijn: 30 Ecu/hi.

c. Ad valorem recht + btw, in % van de detailhandelsprijs (indien de lidstaten momenteel een specifieke
accijns hanteren is het gemiddelde effect in termen van een ad valorem heffing geraamd).
d. 25% voor cigarillos.
Bronnen: Europese Commissie, Europa zondergrenzen (Ter Documentatie 1987, biz. 51) en Voltooiing
van de interne markt (COM(87) 325 t/m 328).

ESB 2-3-1988

De interne markt wordt in de Europese Akte omschreven als “een ruimte
zonder binnengrenzen waarin het vrije
verkeer van goederen, personen, diensten en kapitaal is gewaarborgd” volgens de bepalingen van het EG-verdrag. Dat houdt onder meer de afschaffing in, niet alleen van de controles aan
de binnengrenzen, maar ook van elke
andere binnenlandse controle of regeling die verband houdt met de overschrijding van de binnengrenzen. Door
opheffing van de fiscale grensbelem-

5. Raad van de Europese Gemeenschappen, Verslag van de voorzitter van de ad hoc
Groep Opheffing van de fiscale grenzen,
Brussel, juni 1986.

6. Europese Commissie, Voltooiing van de
interne markt; aanpassing van de tarieven
en harmonissatie van de structuren van de
indirecte belastingen (Algemene Mededeling), Brussel, 21 augustus 1987, COM(87)
320 def; het werkdocument met betrekking
tot het btw-clearingsstelsel (COM(87) 323)
en zeven ontwerp-richtlijnen (COM(87) 321,
322 en 324 tot en met 328).

241

meringen worden leveringen naar een
andere lidstaat een zelfde te belasten
feitals leveringen in het binnenland. Ter
wille van de voltooiing van de interne
markt moet ook op fiscaal terrein een
aantal maatregelen worden genomen
die op zich zelf ongunstig kunnen zijn
voor nationale overheden en/of takken
van het bedrijfsleven. Slechts in enkele
gevallen zal het mogelijk zijn op een
niet-concurrentieverstorende wijze enige compensatie te bieden. De resterende nadelen zullen moeten worden aanvaard, in de wetenschap dat indien op
een punt een blokkade wordt opgeworpen, daarmee de totstandkoming van
de interne markt over de gehele linie
wordt geblokkeerd. Met een vereenvoudiging van grensformaliteiten kan
niet worden volstaan omdat de huidige
marktfragmentatie dan blijft bestaan.
Op basis van de keuze voor de interne markt heeft de Commissie ISEA de
voorstellen van de Europese Commissie beoordeeld. Een belangrijk uitgangspunt daarbij is dat onnodige communautaire regelgeving voorkomen
dient te worden. Bij de beoordeling zijn
de volgende criteria en randvoorwaarden gehanteerd:
– het kunnen waarborgen van de economische neutraliteit;
– fraudebestendigheid;
– administratieve uitvoeringsaspecten;
– een zoveel mogelijk intact laten van
de fiscale soevereiniteit (met het oog
op de politieke haalbaarheid);
– mogelijke gevolgen voor onder andere het bedrijfsleven in de vorm van
formaliteiten, administratieve verplichtingen, betalingsrisico’s en/of financieringslasten; bovendien van
verschuivingen in consumptie- en
produktiepatronen.
Btw-verrekeningssysteem
De Commissie ISEAstelt vast dat het
door de Europese Commissie voorgestelde btw-verrekeningssysteem voldoet aan de meeste van de bovengenoemde criteria. Het is betrekkelijk eenvoudig en heeft slechts een nadeel
(voor de EG en de overige lidstaten) als
een lidstaat zijn verplichtingen met betrekking tot het afdrachtgedeelte (de
output-btw) niet zou nakomen. Een beter alternatief is bovendien niet voorhanden7. Wel zouden in het kader van
het verrekeningssysteem enkele speciale regelingen moeten worden getroffen ten aanzien van overheden, ziekenhuizen en dergelijke (invoering van een
aangifteplicht) en van postorderbedrijven (btw-heffing conform de tarieven
van het bestemmingsland).
Btw-tariefharmonisatie
Afgezien van het (overkomelijke) bezwaar voor het bedrijfsleven van het bij
intracommunautaire ‘export’-transac-

242

ties in rekening moeten brengen van
btw hangen de problemen op het terrein
van de btw vooral samen met de voorgestelde onderlinge tariefaanpassing.
Deze beperkt de fiscale soevereiniteit
van de lidstaten. Bovendien heeft de
aanpassing vooral bij een voorgeschreven overstap van een laag naar een
normaal tarief mogelijk negatieve gevolgen voor de binnenlandse afzet van
de betrokken bedrijfstakken. Naar het
oordeel van de Commissie ISEA is de
voorgestelde tariefharmonisatie van de
btw niet strikt noodzakelijk en mag deze
niet het struikelblok gaan vormen bij het
opruimen van de fiscale grensbelemmeringen. Enige onderlinge aanpassing van de tarieven is wenselijk met het
oog op degenen die geen recht hebben
op aftrek en het reizigersverkeer, maar
op zuiver btw-technische gronden niet
wezenlijk. Wel heeft de grotere mate
aan fiscale soevereiniteit die een versoepeling van de tariefharmonisatie oplevert, in het algemeen een prijs – voor
overheden en bedrijfsleven – in de vorm
van niet-beoogde verschuivingen in de
inkomsten van lidstaten en van een zeker verlies aan economische neutraliteit
en fraudebestendigheid.
Een mogelijke oplossing binnen het
kader van de voorstellen van de Europese Commissie is om de bandbreedte
van het verlaagde tarief (voor eerste levensbehoeften) voorlopig los te laten.
De prijs daarvoor lijkt betrekkelijk laag,
omdat het moeilijk voorstelbaar is dat
zelfs grote tariefverschillen aankoopverleggingen van de betrokken goederen zouden oproepen die de nu bestaande vrijstellingen voor het grenswinkelverkeer aanmerkelijk te boven
zouden gaan. Verder kan mogelijke
fraude door handelaren betrekkelijk
doeltreffend worden bestreden, onder
andere door inzet van een deel van het
douanepersoneel dat na 1992 niet
meer aan de binnengrenzen opereert.
Het voorlopig achterwege laten van de
harmonisatie van het verlaagde tarief
bevordert de aanvaarding van de Commissievoorstellen in vooral het Verenigd Koninkrijk, lerland (die beide voor
bepaalde eerste levensbehoeften het
nultarief hanteren) en Denemarken (dat
nu een uniform tarief van 22% kent).
Verder kan de noodzaak tot tariefaanpassing het best afhankelijk worden gesteld van de mogelijkheden tot intensief
grenswinkelverkeer tussen bepaalde
landen. Het tariefverschil tussen lerland
en Griekenland is weinig relevant, maar
dat tussen Denemarken (of Nederland)
en de Bondsrepubliek des te meer. In
overeenstemming met het subsidiariteitsbeginsel zou de onderlinge aanpassing op basis van wederzijdse erkenning door de direct betrokken lidstaten kunnen worden geregeld, binnen
bepaalde op EG-niveau te stellen gren-

zen die minder knellend zijn dan de nu
voorgestelde bandbreedtes.

Unificatie van de accijnstarieven
Heel anders is de situatie bij de accijnzen. Als gevolg van de eenmaligheid van de heffing en de hoogte van de
tarieven is tariefunificatie noodzakelijk.
Zonder tariefunificatie blijft de interne
markt buiten bereik. Het kardinale verschil metde btw is namelijkdat verschillen in accijnstarieven tussen lidstaten
die de vervoerskosten respectievelijk
de verplaatsingskosten overtreffen, tot
verschuivingen in reguliere handelspatronen en vestigingsplaatsen aanleiding zullen geven. Accijnsunificatie is
dus in de eerste plaats noodzakelijk met
het oog op producenten en de handel.
In theorie zou het nog wel mogelijk zijn
ook in de accijnstarieven een bandbreedte toe te laten. Deze bandbreedte
zou echter – om de vervoerskosten niet
te overtreffen – in verhouding tot de bestaande tarieven en tariefverschillen
tussen de lidstaten zo klein moeten zijn
dat het toelaten ervan niets wezenlijks
oplost en slechts valse verwachtingen
kan wekken8. Gegeven accijnsunificatie is een systeem van belastingvrij vervoer tussen onderling verbonden entrepots overigens wel nuttig, maar niet
strikt nodig.
De unificatie roept grote problemen
op voor overheden en voor bepaalde
sectoren van het bedrijfsleven. Unificatie kan in geval van intermediair verbruik van accijnsplichtige goederen (zoals brandstoffen) tot ongewenste concurrentieverstoringen leiden indien andere fiscale c.q. collectief bepaalde
kostenelementen van de betrokken bedrijfstak (bij voorbeeld het vervoer) niet
66k worden geharmoniseerd. Voor de
tariefunificatie bestaat echter geen reeel alternatief. Uitzonderingen op de
unificatie kunnen niet worden toegestaan, omdat indien onvoldoende accijnsharmonisatie grenscontroles op
een produkt oproept, er in principe aan-

7. Twee andere onderzochte regelingen, het
nulmeldingssysteem (degelijk, maar niet
passend in een voltooide interne markt) en
het Verrekeningsstelsel zonder verrekening’
(theoretisch gezien het meest vergaande,
maar in de praktische uitwerking problematisch), zouden pas in aanmerking komen op
het moment dat de volledige invoering van
het Verrekeningsstelsel onverhoopt niet mogelijk zou blijken.
8. Bij voorbeeld de dieselaccijns. Het verschil tussen het hoogste en het laagste tarief in de EG is 179 Ecu per 1.000 liter. De
transportkosten van dieselolie bedragen
slechts enkele Ecu’s per 1.000 liter, en voor
bulkvervoer per pijpleiding gelden nog lagere tarieven (vanuit Antwerpen en het Roergebied naar Rotterdam ongeveer 0,8 respectievelijk 1,25 Ecu per ton; zie J.van der
Vlies en J.A. van der Vlist, Milieumaatregelen en olieraffinaderijen, ESB, 27 januari
1988, biz. 110-114, in het bijzonder biz. 113,
noot 14).

leiding bestaat de douanecontrole op
alle goederen te laten bestaan. Met is
daarom onvermijdelijk dat bepaalde
overheden en bedrijfstakken op korte
termijn een offer brengen. Wel dient gebruik te worden gemaakt van de mogelijkheden om de door bij voorbeeld de
vervoerssector te brengen offers te
compenseren door ook andere fiscale
of anderszins collectief bepaalde kostencomponenten in beschouwing te nemen.

Conclusie

_____ __

In de regel ziet men de btw- en accijnsproblematiek als de moeilijkste
barriere op weg naar de interne markt.
Met SER-advies toont aan dat de barriere fiscaal-technisch gezien genomen
kan worden en dat de daartoe door
overheden en bedrijfsleven te brengen
offers niet buitensporig hoog zijn. De
opheffing van de fiscale grenzen is dan
ook in beginsel mogelijk. Met is nu aan
de Raad van ministers en aan de nationale overheden om de benodigde besluiten te nemen en maatregelen te treffen. Nederland verkeert daarbij in een
uitstekende positie voor het vervullen
van een bemiddelende rol. De tariefharmonisatie zal voor onze overheid – gegeven de nu voorgestelde tarieven vrijwel budgettair neutraal zijn. De zorgen van de Nederlandse regering gelden vooral het verschil van 6 procentpunt in het btw-standaardtarief ten opzichte van de BRD en de daaruit voortvloeiende risico’s van het uit de hand lopen van het grenswinkelverkeer9. Andere lidstaten staan veel grotere veranderingen te wachten. Zo leidt de implementatie van de Commissievoorstellen
tot een aanzienlijk verlies aan overheidsinkomsten voor Denemarken en
lerland. Luxemburg zal daarentegen
zijn tarieven fors moeten verhogen en
daardoor zijn aantrekkingskracht voor
grenswinkelen verliezen. Mede gezien
het grote belang van de voltooide interne markt voor Nederland lijkt het verstandig de eigen bezwaren en wensen
op het punt van de tariefharmonisatie
niet te hoog op te spelen.

M.G. Bos
J.W. Nelson
J.G.W. Simons
De schrijvers maakten deel uit van de werkgroep waarin het betreffende SER-advies is
voorbereid.
9. Staatssecretaris Koning heeft zich uitgesproken voor een verkleining van de bandbreedte van het standaardtarief tot 2 a 3%.
Zie voor enige andere bezwaren c.q. voorbehouden van de Staatssecretaris: Fiscale
harmonisatie in de Europese Gemeenschap, Tweede Kamer, zitting 1987-1988,
20 380 nr. 1.

ESB 2-3-1988

Auteurs